100Consejo de EstadoConsejo de Estado10030036480AUTOSala de lo Contenciosos Administrativonull1100103270002018000470024125201923/04/2019AUTO_Sala de lo Contenciosos Administrativo__null_11001032700020180004700_24125_2019_23/04/2019300364792019
Sentencias de NulidadJorge Octavio Ramírez RamírezLA NACIÓN – MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICOGLORIA INÉS SÁNCHEZ ORTEGAfalse23/04/2019Artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016.Identificadores10030189881true1295238original30166118Identificadores

Fecha Providencia

23/04/2019

Fecha de notificación

23/04/2019

Sala:  Sala de lo Contenciosos Administrativo

Subsección:  null

Consejero ponente:  Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Norma demandada:  Artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016.

Demandante:  GLORIA INÉS SÁNCHEZ ORTEGA

Demandado:  LA NACIÓN – MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO


CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá, D.C., veintitrés (23) de abril de dos mil diecinueve (2019)

Referencia: NULIDAD

Radicación: 11001-03-27-000-2018-00047-00 (24125)

Demandante: GLORIA INÉS SÁNCHEZ ORTEGA

Demandado: LA NACIÓN – MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO

Temas: Medida cautelar de suspensión provisional. Artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016. Tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad del Sistema General de Pensiones

Auto interlocutorio

Procede el Despacho a resolver la medida cautelar de suspensión provisional solicitada por la doctora Gloria Inés Sánchez Ortega, en el proceso de la referencia.

ANTECEDENTES

  1. La solicitud de medida cautelar

La parte demandante solicitó la suspensión provisional de apartes del artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016, que se refiere al tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad del Sistema General de Pensiones.

Para el efecto, afirmó que el Ministerio de Hacienda y Crédito Público excedió su competencia y mediante decreto reglamentario modificó el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016.

Expuso que en la norma demandada se previó que los aportes voluntarios realizados en los fondos privados de pensiones constituyen ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, pese a que desde la Ley 1607 de 2012 se les otorgó la calidad de renta exenta (art. 126-1 ET).

Puso de presente que el cambio en el tratamiento tributario de los aportes voluntarios en fondos privados genera desigualdad en la determinación del impuesto de renta, porque obtiene mayor beneficio el asalariado que pertenece al régimen de ahorro individual con solidaridad (RAIS) frente al que está en el régimen de prima media con prestación definida (RPM).

Explicó que en el RAIS, de manera exclusiva, el afiliado puede realizar aportes voluntarios a fondos obligatorios de pensiones, a los que se les otorga el tratamiento de ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional.

Derecho que no se tiene en el RPM, porque a los afiliados solo se les permite realizar aportes voluntarios a fondos privados de pensiones, con un límite, hasta el 30% de los ingresos brutos sin exceder de 3.800 UVT, que reciben el tratamiento de renta exenta.

Advirtió que si la persona natural cotiza con el fondo privado, esta “puede entregar la totalidad de su devengado como aportes voluntarios” y “obtener como resultado el no pago” del tributo, en tanto que, si lo hace con COLPENSIONES, solo tendrá derecho “a restar como rentas exentas y deducciones el valor máximo anual de 5.040 UVT”[1].

Por lo anterior, la parte actora concluyó que procede la suspensión provisional de la norma demandada “principalmente por la incompetencia del órgano que expidió el decreto 1625 de 2016, quien con el artículo 1.2.1.12.9 modifica el artículo 12 de la ley 1819 de 2016 y los artículos 55 y 126-1 del Estatuto Tributario”[2] y, por ende, se desconoció lo previsto en los artículos 150, 189 y 363 de la Constitución Política (CP).

  1. Traslado de la medida cautelar

  1. La Nación – Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Guardó silencio.

  1. La Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales UAE – DIAN. Coadyuvante

La UAE – DIAN se opuso a la prosperidad de la medida cautelar solicitada[3], porque la parte actora omitió argumentar e identificar los efectos que genera la norma demandada. Tampoco indicó la necesidad de la medida de suspensión provisional.

En lo que tiene que ver con el fondo del asunto, precisó lo siguiente:

El parágrafo 1 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016, no prevé que los aportes voluntarios a fondos de pensiones correspondan a ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Esta norma remite al artículo 55 del ET que señala que los retiros, parciales o totales, de las cotizaciones voluntarias de los afiliados al régimen de ahorro individual con solidaridad para fines distintos a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado constituirán renta gravada.

Para la DIAN, de la lectura armónica de estas normas se concluye que las cotizaciones voluntarias que realice el afiliado al RAIS tienen tratamiento fiscal de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, siempre y cuando no se retiren para fines distintos a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado. De lo contrario, dichos aportes serán consideradas como gravadas en ese periodo fiscal.

Esto, precisamente, es lo que está previsto en el artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016, conforme con el cual, las cotizaciones voluntarias al RAIS tienen la naturaleza de ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional.

En contraposición, los aportes voluntarios efectuados por el trabajador, el empleador o el partícipe independiente a los seguros privados de pensiones y a los fondos de pensiones voluntarias, administrados por las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, en los términos del artículo 126-1 del ET, se consideran una renta exenta.

Conforme con lo anterior, afirmó que para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, y en aplicación de la interpretación que supone que la norma especial prima sobre la general, los aportes voluntarios al RAIS se desarrollaron en el Decreto 2250 de 2017 como un ingreso no constitutivo de ingreso de renta ni ganancia ocasional.

Finalmente, aclaró que la norma demandada se ciñó a reglamentar el artículo 126-1 del ET. En consecuencia, concluyó que con dicha norma no se modificó o contradijo lo dispuesto en la ley.

CONSIDERACIONES

  1. Competencia

Este Despacho es competente para decidir la solicitud de suspensión provisional de los actos administrativos de carácter general, conforme con lo previsto en el artículo 125 del CPACA.

  1. La parte coadyuvante

De conformidad con el artículo 223 del CPACA, en los medios de control de simple nulidad, desde la admisión de la demanda y hasta la audiencia inicial, cualquier persona podrá pedir que se le tenga como coadyuvante de alguna de las partes (demandante o demandada).

Según esta norma, el coadyuvante podrá independientemente efectuar todos los actos procesales permitidos a la parte a la que ayuda, en cuanto no esté en oposición con los de esta.

En el caso concreto, la DIAN, dentro del término de traslado de la solicitud de suspensión provisional del parágrafo del artículo 1.2.4.1.33 del Decreto 1625 de 2016, intervino para solicitar que se negara la medida cautelar; por lo tanto, es del caso tenerlo como coadyuvante de la parte demandada.

  1. El caso concreto

  1. Lo primero que se advierte es que la solicitud de medida cautelar de suspensión provisional está debidamente sustentada[4] y cumplió con los requisitos formales previstos en el artículo 231 del CPACA[5], razón por la cual, le corresponde al Despacho decidir su procedencia.

  1. La norma sobre la que recae la solicitud de suspensión provisional corresponde al artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 11 de octubre de 2016[6], que se adicionó con el artículo 3 del Decreto 2250 de 29 de diciembre de 2017[7], en los apartes subrayados:

Artículo 3. Adición de los artículos 1.2.1.12.8. y 1.2.1.12.9. al Capítulo 12 Título 1 Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentaría en Materia Tributaria. Adiciónense los artículos 1.2.1.12.8. y 1.2.1.12.9. al Capítulo 12 Título 1 Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, los cuales quedarán así:

(…)

"Artículo 1.2.1.12.9. Tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad del Sistema General de Pensiones. De conformidad con lo establecido en el parágrafo 1 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016 y del artículo 55 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 13 de la Ley 1819 de 2016, las cotizaciones voluntarias que efectúen los trabajadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad a partir del 1° de enero de 2017 y los aportes voluntarios a fondos de pensiones obligatorios, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Este mismo tratamiento tendrán sus rendimientos en el respectivo año gravable en que se generen.

Los aportes obligatorios del empleador al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones y los aportes voluntarios del empleador a fondos de pensiones obligatorios serán deducibles de conformidad con lo señalado en el Estatuto Tributario.

Parágrafo 1. (…).

  1. Para resolver la solicitud de suspensión provisional se advierte que la norma demandada se refiere al tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad (RAIS) del Sistema General de Pensiones.

  1. El parágrafo 1 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993 en su versión original señalaba que los aportes obligatorios y voluntarios al Sistema General de Pensiones serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

Esta norma se modificó con el artículo 5 de la Ley 1607 de 2012, conforme con el cual, dichos aportes, tanto los obligatorios como los voluntarios, serán considerados como una renta exenta.

Posteriormente, con el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016, el legislador dispuso que los aportes obligatorios que se efectúen al sistema general de pensiones serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

Pero, frente a los aportes voluntarios, en esta ley, solo se hizo mención a que “se someten a lo previsto en el artículo 55 del Estatuto Tributario”.

  1. Por su parte, el artículo 55 del ET, norma adicionada con el artículo 13 de la Ley 1819 de 2016, reafirmó lo señalado en el artículo 12 de la misma ley, en el sentido que los aportes obligatorios al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

Sobre el tratamiento fiscal de los aportes voluntarios como renta exenta o como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, de manera expresa, en dicha norma, nada se dijo. De esto se ocupó el reglamento.

  1. Es con la Ley 1943 de 2018, concretamente, con el artículo 23, por el que se modificó el artículo 55 de la Ley 100 de 1993, que el legislador dispuso que “[l]as cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad son un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional para el aportante, en un porcentaje que no exceda el veinticinco por ciento (25%) del ingreso laboral o tributario anual, limitado a 2.500 UVT. Los retiros, parciales o totales, de las cotizaciones voluntarias, que hayan efectuado los afiliados al régimen de ahorro individual con solidaridad para fines distintos a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado, constituyen renta líquida gravable para el aportante y la respectiva sociedad administradora efectuará la retención en la fuente a la tarifa del 35% al momento del retiro.” [Énfasis propio].

  1. Es decir, con una ley posterior al decreto reglamentario de la Ley 1819 de 2016, el legislador especificó de manera expresa, coincidiendo con lo dicho en el reglamento, que el tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad del Sistema General de Pensiones, corresponde al de un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

  1. Para el Despacho, esta situación impide que se acceda a la suspensión provisional de los efectos de la norma demandada, porque con ocasión de la expedición de la Ley 1943 de 2018, la norma reglamentaria no está vigente.

  1. En este orden de ideas, si la finalidad de la medida cautelar de suspensión provisional de un acto administrativo es la de privarlo de manera temporal de sus efectos, hasta que se profiera una decisión de fondo respecto a su legalidad, es evidente que esta medida preventiva resulta improcedente cuando el acto no está produciendo efectos y, en consecuencia, no surge la necesidad de evitar que se produzca o aumente el daño causado por la Administración con su expedición.

  1. Otra cosa son los efectos que se produjeron en vigencia del acto administrativo y su incidencia en otros trámites, aspecto que escapa a la finalidad de la medida cautelar que se analiza en este asunto, sin perjuicio, naturalmente, del estudio e impacto al momento de decidir la validez de la norma reglamentaria, pues una cosa es la eficacia del acto y otra distinta su validez, respecto de la cual continuará el proceso[8].

  1. En conclusión, se negará la solicitud de medida cautelar consistente en la suspensión provisional del artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016, que se adicionó con el artículo 3 del Decreto 2250 de 2017.

En mérito de lo expuesto, se

RESUELVE

  1. Tener como coadyuvante de la parte demandada a la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

  1. Negar la suspensión provisional del artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016, que se adicionó con el artículo 3 del Decreto 2250 de 2017.

  1. Reconocer personería a la doctora Miryam Rojas Corredor, como apoderada de la UAE – DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido, que obra en el folio 31 de este cuaderno.


Afectaciones realizadas: [Mostrar]


Notifíquese y cúmplase

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ



[1] A manera de ejemplo expuso que una persona natural que en el año 2018 percibió $500.000.000 por salarios, si está cotizando en COLPENSIONES tiene derecho a llevar en su declaración de renta $167.106.240 como rentas exentas y deducciones, con lo que se genera una renta gravable de $332.894.000 y, por ende, un impuesto sobre la renta de $83.388.000. En contraste con “el no pago de impuesto sobre la renta” del que se beneficia el que cotiza con el fondo privado. Folios 4 y 5. En el anexo nro. 1 de la demanda aparece el cuadro comparativo que soporta el argumento de la parte actora (folio. 13).

[2] Folio 10.

[3] Folios 22 a 30.

[4] Artículo 229 CPACA.

[5] “Cuando se pretenda la nulidad de un acto administrativo, la suspensión provisional de sus efectos procederá por violación de las disposiciones invocadas en la demanda o en la solicitud que se realice en escrito separado, cuando tal violación surja del análisis del acto demandado y su confrontación con las normas superiores invocadas como violadas o del estudio de las pruebas allegadas con la solicitud”.

[6] Por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria. Publicado en el Diario Oficial nro. 50.023 de 11 de octubre de 2016.

[7] Por el cual se adicionan, modifican y sustituyen artículos a los Capítulos 10, 11, 12, 19, 20, 21 Y 22 del Título 1 y Capítulos 1 y 7 del Título 4 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, para reglamentar la Parte I de la Ley 1819 de 2016.

[8] “[L]a jurisprudencia de esta sección considera procedente el estudio de la validez del acto administrativo de carácter general aunque haya sido derogado, en cuanto los efectos particulares que produjo durante su vigencia”. Así se expuso en el auto de Sala de 31 de octubre de 2018, proceso 11001-03-27-000-2016-00034-00 (22518), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. En este sentido se reiteró la sentencia de 28 de mayo de 2015, proceso 76001-23-31-000-2012-00470-01 (21116), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, en la que se dijo que “[e]l análisis de normas que han sido derogadas por vía de la acción de simple nulidad, tiene sustento en los posibles efectos que pudieron producir mientras estuvieron vigentes”. En el mismo sentido cfr. la sentencia proferida el 25 de abril del 2018, proceso 11001-03-27-000-2012-00050-00 (19723), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.