SENTENCIA 11001-03-24-000-2009-00114-00 de 2018

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Sentencias de NulidadMar�a Elizabeth Garc�a Conz�lezGobierno NacionalJORGE TORRES MONTA�Oart�culo 11 del Decreto 449 de 27 de febrero de 2003,Identificadores10030166961true1264943original30148719Identificadores

La Sala decide la acci�n de nulidad promovida por el ciudadano JORGE TORRES MONTA�O contra el art�culo 11 del Decreto 449 de 27 de febrero de 2003, �Por el cual se reglamenta parcialmente la Ley 788 de 2002 y el Libro VI del Estatuto Tributario�, dictado por el Gobierno Nacional, que prev�:

�[�] Art�culo 11. Identificaci�n de Cuentas. Para hacer efectivas las exenciones al Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) de que trata el art�culo 879 del Estatuto Tributario, los responsables de la operaci�n est�n obligados a identificar las cuentas corrientes o de ahorros, en las cuales se manejen de manera exclusiva los recursos objeto de la exenci�n, salvo cuando se trate de la cuenta de ahorro para financiaci�n de vivienda y la de los pensionados, en cuyo caso solamente se deber� abrir una �nica cuenta.

Cuando no se cumpla con la anterior obligaci�n se causar� el gravamen a los movimientos Financieros, el cual no ser� objeto de devoluci�n y/o compensaci�n. [�]�

I.1. El demandante, en ejercicio de la acci�n de nulidad, prevista en el art�culo 84 del C�digo Contencioso Administrativo, CCA, present� demanda ante esta Corporaci�n con el fin de que se declare la nulidad del art�culo 11 del Decreto Reglamentario 449 de 27 de febrero de 2003, expedido por el Gobierno Nacional.

I.2. El accionante fund� la demanda en los siguientes hechos hist�ricos y relevantes para explicar su pretensi�n:

Mediante Decreto Legislativo 2331 de 1998, expedido en desarrollo de facultades de Estado de Emergencia Econ�mica y Social, se cre� la contribuci�n sobre las transacciones financieras como medida para preservar la estabilidad y solvencia del sistema financiero.

Luego, el Decreto 955 de 2000 cre� el impuesto a las transacciones financieras hasta el 31 de diciembre de ese a�o como una medida para la reconstrucci�n, rehabilitaci�n y desarrollo del Eje Cafetero.

Posteriormente, es la Ley 600 la que adiciona el Estatuto Tributario en los art�culos que regulan el Gravamen a los Movimientos Financieros, el cual est� a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman.

En cuanto a la disposici�n que se cuestiona, se�al� que fue expedida por el Gobierno Nacional en desarrollo de su funci�n reglamentaria, seg�n lo prev� la Ley 788 y el Estatuto Tributario.

Indic� que el art�culo cuestionado establece que para hacer efectivas las exenciones al gravamen a los movimientos financieros, en adelante GMF, es necesario que las obligadas identifiquen la cuenta sobre la cual recae dicha prerrogativa.

Que el art�culo en cita prev� que en caso de no cumplirse esta obligaci�n de identificar la cuenta, el impuesto se causa sin derecho a devoluci�n o compensaci�n.

I.3. En apoyo de su pretensi�n de nulidad, el accionante invoc� que la disposici�n cuestionada transgrede los art�culos 4�, 95 y 359 Superior. Tambi�n estim� transgredidos los art�culos 97 de la Ley 715 de 21 de diciembre de 2001[1]; 879, numerales 9 y 10 de la Ley 633 de 2000[2]; 9� de la Ley 100 de 1993[3]; y 9� del Decreto 405 de 2001[4].

La demanda fue admitida por auto de 15 de octubre de 2009[6], decisi�n en la que se neg� la medida de suspensi�n provisional.

Luego de notificarse, se contest� por intermedio de apoderado judicial por el Ministerio de Hacienda y Cr�dito P�blico, en su calidad de entidad accionada[7], la cual se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en los siguientes argumentos:

Se refiri� a los antecedentes legislativos del GMF, cuyo compendio estaba en las siguientes normas: i) Decreto 331 de 1998, ii) Decreto 955 de 2000[8], iii) Ley 608 y iv) Ley 1111, e identific� cu�les fueron los motivos que se tuvieron en cuenta para su creaci�n, as� como los elementos de la causaci�n del impuesto y los sujetos exentos.

Destac� que fue el Decreto 2386 de 1998 el que estableci� por primera vez la obligaci�n de identificar las cuentas. Afirm� que, luego se hizo mediante el Decreto 2578 de 1999, norma que delimit� que el acceso a dicha exenci�n se somet�a a la identificaci�n de la cuenta.

Con esta explicaci�n refiri� que, si bien el legislador el competente para establecer, modificar o extinguir los impuestos, al Presidente de la Rep�blica le corresponde el ejercicio de la potestad reglamentaria.

Afirm� que, el impuesto a las transacciones financieras es un impuesto real en la medida en que lo que se grava es la transacci�n financiera, independientemente de la persona que la realiza y, por lo mismo, los beneficios tributarios deben ser consistentes con su naturaleza, esto es, deben referirse a su objeto y no a los sujetos que realizan el hecho generador[9].

Respecto de las exenciones aclar� que, corresponden a hechos generadores que en principio estar�an total o parcialmente gravados, pero que por razones de pol�tica econ�mica, fiscal, social o ambiental, el �rgano competente los sustrae parcial o totalmente de la base gravable.

Aludi� a la exencion prevista en el art�culo 97 de la Ley 715 y a la necesidad de establecer qu� clase de recursos son los que manejan las entidades territoriales. Tambi�n a aquellos que nutren el sistema general de seguridad social en Colombia, y destac� que es viable y necesaria la identificaci�n de la cuenta que maneja recursos exentos porque estas entidades no siempre manejen dineros cuyos movimientos se encuentren libres.

Explic�, con apoyo en la sentencia C-636 de 2001, que el objetivo de identificar las cuentas exentas obedece a proteger y controlar los recursos y, por este motivo, no es aceptable afirmar que el art�culo cuestionado vulnere las normas constitucionales y legales invocadas. Que tal condicionamiento constituye una garant�a para la realizaci�n de los derechos consagrados en la Ley tributaria y en aquellas de acceso a las exenciones del GMF.

Indic� que, la no expedici�n de una regla en tal sentido, dejar�a en burla el acceso a las exenciones y en la pr�ctica, su materializaci�n ser�a inviable.

Finalmente, se�al� que, las exenciones y deducciones al ser de car�cter excepcional, deben cumplir con una serie de requisitos sustanciales como formales. Que en el caso de las exenciones del GMF debe identificarse la cuenta para poder disfrutar de dicho privilegio, pues de no hacerse, se impedir�a el control por la DIAN.

Surtida la etapa probatoria se orden� correr traslado para alegar de conclusi�n. Durante este t�rmino el Ministerio P�blico guard� silencio[10].

La controversia se contrae a establecer si el art�culo cuestionado est� viciado de nulidad por violaci�n de las normas superiores citadas como infringidas.

Para resolver los cargos de infracci�n normativa que la parte actora aleg�, la Sala establece que los siguientes son los problemas jur�dicos que debe dilucidar: �es v�lido que el art�culo 11 del Decreto 449 de 2003 fije como condici�n para acceder a la exenci�n del GMF, que el responsable de la transacci�n identifique la cuenta que maneja recursos exentos y, �es v�lido que el art�culo 11 del Decreto 449 de 2003 disponga que en caso de no identificarse la cuenta exenta del GMF, el impuesto se cause sin derecho a devoluci�n o compensaci�n

Por el cual se reglamenta parcialmente la Ley 788 de 2002 y el Libro VI del Estatuto Tributario.

El Presidente de la Rep�blica de Colombia, en uso de sus facultades constitucionales y legales, en especial de las consagradas en el numeral 11 del art�culo 189 de la Constituci�n Pol�tica y en los art�culos 579, 800, 811, 871, 877 y 879 del Estatuto Tributario,

[�] Art�culo 11. Identificaci�n de Cuentas. Para hacer efectivas las exenciones al Gravamen a los Movimientos Financieros (GMF) de que trata el art�culo 879 del Estatuto Tributario, los responsables de la operaci�n est�n obligados a identificar las cuentas corrientes o de ahorros, en las cuales se manejen de manera exclusiva los recursos objeto de la exenci�n, salvo cuando se trate de la cuenta de ahorro para financiaci�n de vivienda y la de los pensionados, en cuyo caso solamente se deber� abrir una �nica cuenta.

Cuando no se cumpla con la anterior obligaci�n se causar� el gravamen a los movimientos Financieros, el cual no ser� objeto de devoluci�n y/o compensaci�n [�].�

De acuerdo con los argumentos de la demanda, la oposici�n del actor radica en afirmar que la identificaci�n de la cuenta es un requisito formal para acceder a la exenci�n del GMF y, por lo mismo, no puede tener los efectos de causar el impuesto. Que en trat�ndose de los recursos de las entidades territoriales y de aquellos pertenecientes a la seguridad social, tales cuentas no est�n obligadas a la identificaci�n y es suficiente la exenci�n que por el origen de los recursos se otorga.

En ese mismo orden, cuestion� que el art�culo acusado excedi� las normas superiores, en cuanto concede efectos de causaci�n del impuesto, cuando se incumple con la identificaci�n de la cuenta que realiza transacciones sobre recursos exentos.

Para dar respuesta a los interrogantes que plantea la solicitud de nulidad del art�culo 11 del Decreto 449 de 2003, conviene en primer lugar examinar la norma que crea el gravamen y aquella que establece las exenciones a dicho tributo.

Sin hacer menci�n a la construcci�n hist�rica de dicho impuesto y a la justificaci�n que medi� para su exigibilidad, lo relevante para esta decisi�n es que se encuentra previsto en el art�culo 870 del Estatuto Tributario[11], en los siguientes t�rminos:

�[�] Cr�ase como un nuevo impuesto, a partir del primero (1o.) de enero del a�o 2001, el Gravamen a los Movimientos Financieros, a cargo de los usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman [�].�

Las disposiciones que le siguen, esto es, los art�culos 871 a 878 se ocupan de identificar: i) el hecho generador del GMF, ii) la t�rifa del GMF, iii) la causaci�n del GMF, iv) la base gravable del GMF, v) los sujetos pasivos del GMF, vi) los agentes retenedores del GMF, vii) la declaraci�n y pago del GMF y, viii) su administraci�n.

De tales normas se destaca que el GMF es un impuesto directo e inmediato que se aplica a las transacciones bancarias que realizan los usuarios del sistema financiero en el momento en que disponen de recursos depositados en cuentas de ahorros y corrientes, de dep�sitos en el Banco de la Rep�blica y de transacciones realizadas mediante cheques de gerencia.

En cuanto a las exenciones del GFM, es el art�culo 879 del Estatuto Tributario el que se ocupa de identificar los movimientos liberados de dicho tributo. Entre ellos se pueden enumerar, adem�s de los previstos inicialmente por la Ley 633, los que adicionaron y modificaron las leyes 788, 1111, 1537, 1607, 1739 y 1819, y que se compendian actualmente en la norma en comento, as�:

�[�] ARTICULO 879. EXENCIONES DEL GMF.Se encuentran exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros:

<Numeral modificado por el art�culo 47 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro, los dep�sitos electr�nicos o tarjetas prepago abiertas o administradas por entidades financieras y/o cooperativas de naturaleza financiera o de ahorro y cr�dito vigiladas por las Superintendencias Financiera o de Econom�a Solidaria respectivamente, que no excedan mensualmente de trescientos cincuenta (350) UVT, para lo cual el titular de la cuenta o de la tarjeta prepago deber� indicar ante la respectiva entidad financiera o cooperativa financiera, que dicha cuenta, dep�sito o tarjeta prepago ser� la �nica beneficiada con la exenci�n.

La exenci�n se aplicar� exclusivamente a una cuenta de ahorros, dep�sito electr�nico o tarjeta prepago por titular y siempre y cuando pertenezca a un �nico titular. Cuando quiera que una persona sea titular de m�s de una cuenta de ahorros, dep�sito electr�nico y tarjeta prepago en uno o varios establecimientos de cr�dito, deber� elegir una sola cuenta, dep�sito electr�nico o tarjeta prepago sobre la cual operar� el beneficio tributario aqu� previsto e indic�rselo al respectivo establecimiento o entidad financiera.

2. Los traslados entre cuentas corrientes de un mismo establecimiento de cr�dito, cuando dichas cuentas pertenezcan a un mismo y �nico titular que sea una sola persona.

3. Las operaciones que realice la Direcci�n del Tesoro Nacional, directamente o a trav�s de los �rganos ejecutores, incluyendo las operaciones de reporto que se celebren con esta entidad y el traslado de impuestos a dicha Direcci�n por parte de las entidades recaudadoras; as� mismo, las operaciones realizadas durante el a�o 2001 por las Tesorer�as P�blicas de cualquier orden con entidades p�blicas o con entidades vigiladas por las Superintendencias Bancaria* o de Valores*, efectuadas con t�tulos emitidos por Fogaf�n para la capitalizaci�n de la Banca P�blica.

4. Las operaciones de liquidez que realice el Banco de la Rep�blica, conforme a lo previsto en la Ley 31 de 1992.

5. <Numeral modificado por el art�culo 4 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Los cr�ditos interbancarios y la disposici�n de recursos originadas en las operaciones de reporto y operaciones simult�neas y de transferencia temporal de valores sobre t�tulos materializados o desmaterializados, realizados exclusivamente entre entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, entre estas e intermediarios de valores inscritos en el Registro Nacional de agentes de mercado de valores, o entre dichas entidades vigiladas y la Tesorer�a General de la Naci�n y las tesorer�as de las entidades p�blicas.

Las operaciones de pago a terceros por cuenta del comitente, fideicomitente o mandante por conceptos tales como n�mina, servicios, proveedores, adquisici�n de bienes o cualquier cumplimiento de obligaciones fuera del mercado de valores se encuentran sujetas al Gravamen a los Movimientos Financieros, as� se originen en operaciones de compensaci�n y liquidaci�n de valores u operaciones simult�neas o transferencia temporal de valores. Para estos casos el agente de retenci�n

6. Las transacciones ocasionadas por la compensaci�n interbancaria respecto de las cuentas que poseen los establecimientos de cr�dito en el Banco de la Rep�blica.

7. <Numeral modificado por el art�culo 5 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Los desembolsos o pagos, seg�n corresponda, mediante abono a la cuenta corriente o de ahorros o mediante la expedici�n de cheques con cruce y negociabilidad restringida, derivados de las operaciones de compensaci�n y liquidaci�n que se realicen a trav�s de sistemas de compensaci�n y liquidaci�n administradas por entidades autorizadas para tal fin respecto a operaciones que se realicen en el mercado de valores, derivados, divisas o en las bolsas de productos agropecuarios o de otros comodities, incluidas las garant�as entregadas por cuenta de participantes y los pagos correspondientes a la administraci�n de valores en los dep�sitos centralizados de valores siempre y cuando el pago se efect�e al cliente, comitente, fideicomitente, mandante.

Las operaciones de pago a terceros por conceptos tales como n�mina, servicios, proveedores, adquisici�n de bienes o cualquier cumplimiento de obligaciones se encuentran sujetas al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Cuando la operaci�n sea gravada, el agente de retenci�n es el titular de la cuenta de compensaci�n y el sujeto pasivo su cliente.

8. Las operaciones de reporto realizadas entre el Fondo de Garant�as de Instituciones Financieras (Fogaf�n) o el Fondo de Garant�as de Instituciones Cooperativas (Fogacoop) con entidades inscritas ante tales instituciones.

9. El manejo de recursos p�blicos que hagan las tesorer�as de las entidades territoriales.

10. <Aparte tachado INEXEQUIBLE. Numeral modificado por el art�culo 48 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> Las operaciones financieras realizadas con recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud, de las EPS y ARS ~~diferentes a los que financian gastos administrativos~~, del Sistema General de Pensiones a que se refiere la Ley 100 de 1993, de los Fondos de Pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987 y del Sistema General de Riesgos Profesionales, hasta el pago a las Instituciones Prestadoras de Salud (IPS), o al pensionado, afiliado o beneficiario, seg�n el caso.

Tambi�n quedar�n exentas las operaciones realizadas con los recursos correspondientes a los giros que reciben las IPS (Instituciones Prestadoras de Servicios) por concepto de pago del POS (Plan Obligatorio de Salud) por parte de las EPS o ARS hasta en un 50%[12].

11. <Numeral modificado por el art�culo 6 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:>

Los desembolsos de cr�dito mediante abono a cuenta de ahorro o corriente o mediante expedici�n de cheques con cruce y negociabilidad restringida que realicen los establecimientos de cr�dito, las cooperativas con actividad financiera o las cooperativas de ahorro y cr�dito vigiladas por las Superintendencias Financiera o de Econom�a Solidaria respectivamente, siempre y cuando el desembolso se efect�e al deudor cuando el desembolso se haga a un tercer solo ser� exento cuando el deudor destine el cr�dito a adquisici�n de vivienda, veh�culos o activos fijos.

Los desembolsos o pagos a terceros por conceptos tales como n�mina, servicios, proveedores, adquisici�n de bienes o cualquier cumplimiento de obligaciones se encuentran sujetos al Gravamen a los Movimientos Financieros, salvo la utilizaci�n de las tarjetas de cr�dito de las cuales sean titulares las personas naturales, las cuales contin�an siendo exentas.

Tambi�n se encuentran exentos los desembolsos efectuados por las compa��as de financiamiento o bancos, para el pago a los comercializadores de bienes que ser�n entregados a terceros mediante contratos de leasing financiero con opci�n de compra.

12. Las operaciones de compra y venta de divisas efectuadas a trav�s de cuentas de dep�sito del Banco de la Rep�blica o de cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario vigilados por las Superintendencias Bancaria* o de Valores*, el Banco de la Rep�blica y la Direcci�n del Tesoro Nacional.

que se refiere el anterior inciso deber�n ser de utilizaci�n exclusiva para la compra y venta de divisas entre los intermediarios del mercado cambiario.

13. Los cheques de gerencia cuando se expidan con cargo a los recursos de la cuenta corriente o de ahorros del ordenante, siempre y cuando que la cuenta corriente o de ahorros sea de la misma entidad de cr�dito que expida el cheque de gerencia.

14. <Numeral modificado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los traslados que se realicen entre cuentas corrientes y/o de ahorros y/o de ahorro programado y/o de ahorro contractual y/o tarjetas prepago abiertas en un mismo establecimiento de cr�dito, cooperativa con actividad financiera, cooperativa de ahorro y cr�dito, comisionistas de bolsa y dem�s entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia o de Econom�a Solidaria seg�n el caso, a nombre de un mismo y �nico titular, as� como los traslados entre inversiones o portafolios que se realicen por parte de una sociedad comisionista de bolsa, una sociedad fiduciaria o una sociedad administradora de inversiones, vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia a favor de un mismo beneficiario.

Esta exenci�n se aplicar� tambi�n cuando el traslado se realice entre cuentas de ahorro colectivo o entre estas y cuentas corrientes o de ahorro o entre inversiones que pertenezcan a un mismo y �nico titular, siempre y cuando est�n abiertas en la misma entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia o de Econom�a Solidaria seg�n sea el caso.

Los retiros efectuados de cuentas de ahorro especial que los pensionados abran para depositar el valor de sus mesadas pensionales y hasta el monto de las mismas, cuando estas sean equivalentes a cuarenta y un (41) Unidades de Valor Tributario, UVT, o menos, est�n exentos del Gravamen a los Movimientos Financieros. Los pensionados podr�n abrir y marcar otra cuenta en el mismo establecimiento de cr�dito, cooperativa con actividad financiera o cooperativa de ahorro y cr�dito para gozar de la exenci�n a que se refiere el numeral 1 de este art�culo. Igualmente estar�n exentos, los traslados que se efect�en entre las cuentas de ahorro especial que los pensionados abran para depositar el valor de sus mesadas pensionales y la otra cuenta marcada en el mismo establecimiento de cr�dito, cooperativa con actividad financiera o cooperativa de ahorro y cr�dito. En caso de que el pensionado decida no marcar ninguna otra cuenta adicional, el l�mite exento de las cuentas de ahorro especial de los pensionados ser� equivalente a trescientos cincuenta (350) Unidades de Valor Tributario (UVT).

Estar�n exentos igualmente los traslados que se efect�en entre cuentas corrientes y/o de ahorros pertenecientes a fondos mutuos y las cuentas de sus suscriptores o part�cipes, abiertas en un mismo establecimiento de cr�dito, cooperativa con actividad financiera o cooperativa de ahorro y cr�dito a nombre de un mismo y �nico titular.

15. <Numeral adicionado por el art�culo 48 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> Las operaciones del Fondo de Estabilizaci�n de la Cartera Hipotecaria, cuya creaci�n se autoriz� por el art�culo 48de la Ley 546 de 1999, en especial las relativas a los pagos y aportes que deban realizar las partes en virtud de los contratos de cobertura, as� como las inversiones del Fondo.

16. <Numeral adicionado por el art�culo 48 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> Las operaciones derivadas del mecanismo de cobertura de tasa de inter�s para los cr�ditos individuales hipotecarios para la adquisici�n de vivienda.

17. <Numeral modificado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los movimientos contables correspondientes a pago de obligaciones o traslado de bienes, recursos y derechos a cualquier t�tulo efectuado entre entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia o por la Superintendencia de Econom�a Solidaria, entre estas e intermediarios de valores inscritos en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios o entre dichas entidades vigiladas y la Tesorer�a General de la Naci�n y las tesorer�as de las entidades p�blicas, siempre que correspondan a operaciones de compra y venta de t�tulos de deuda p�blica.

18. <Numeral adicionado por el art�culo 42 de la Ley 1111 de 2006. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros que realicen las asociaciones de hogares comunitarios autorizadas por el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, de los recursos asignados por esta entidad.

19 <Numeral adicionado por el art�culo 42 de la Ley 1111 de 2006. El nuevo texto es el siguiente:> La disposici�n de recursos y los d�bitos contables respecto de las primeras sesenta (60) Unidades de Valor Tributario, UVT, mensuales que se generen por el pago de los giros provenientes del exterior, que se canalicen a trav�s de Entidades sometidas a inspecci�n y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

20. <Par�grafo adicionado por el art�culo 7 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros efectuados de las cuentas corrientes abiertas en entidades bancarias vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, que correspondan a recursos de la poblaci�n reclusa del orden nacional y autorizadas por el Instituto Nacional Penitenciario y Carcelario �INPEC�, quien ser� el titular de la cuenta, siempre que no exceden mensualmente de trescientas cincuenta (350) UVT por recluso.

21. <Numeral modificado por el art�culo 48 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> La disposici�n de recursos para la realizaci�n de operaciones de factoring �compra o descuento de cartera� realizadas por fondos de inversi�n colectiva, patrimonios aut�nomos o por sociedades o por entidades cuyo objeto principal sea la realizaci�n de este tipo de operaciones.

<Inciso modificado por el art�culo 216 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Para efectos de esta exenci�n, las sociedades podr�n marcar como exentas del Gravamen a los Movimientos Financieros hasta cinco (5) cuentas corrientes o de ahorro o cuentas de patrimonios aut�nomos, en todo el sistema financiero destinadas �nica y exclusivamente a estas operaciones y cuyo objeto sea el recaudo, desembolso y pago del fondeo de las mismas. En caso de tratarse de fondos de inversi�n colectiva o fideicomisos de inversi�n colectiva o fideicomiso que administre, destinado a este tipo de operaciones.

El giro de los recursos se deber� realizar solamente al beneficiario de la operaci�n de factoring o descuento de cartera, mediante abono a cuenta de ahorro o corriente o mediante la expedici�n de cheques a los que se les incluya la restricci�n: �Para consignar en la cuenta de ahorro o corriente del primer beneficiario�. En el evento de levantarse dicha restricci�n, se causar� el gravamen a los movimientos financieros en cabeza de la persona que enajena sus facturas o cartera al fondo de inversi�n colectiva o patrimonio aut�nomo o el cliente de la sociedad o de la entidad. El representante legal de la entidad administradora o de la sociedad o de la entidad, deber� manifestar bajo la gravedad del juramento que las cuentas de ahorros, corrientes o los patrimonios aut�nomos a marcar, seg�n sea el caso, ser�n destinados �nica y exclusivamente a estas operaciones en las condiciones establecidas en este numeral�.

22. <Numeral adicionado por el art�culo 39 de la Ley 1537 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Las transacciones que se efect�en con los recursos del subsidio familiar de vivienda asignado por el Gobierno Nacional o las Cajas de Compensaci�n Familiar, independientemente del mecanismo financiero de recepci�n, as� como las transacciones que de estos mecanismos se realicen a los oferentes, y las transacciones que se realicen en el marco del esquema fiduciario previsto para el desarrollo de proyectos de Vivienda de Inter�s Social prioritario

23. <Numeral adicionado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros efectuados de las cuentas corrientes o de ahorros, o de los dep�sitos electr�nicos constituidos en entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia o de Econom�a Solidaria seg�n sea el caso, que correspondan a los subsidios otorgados a los beneficiarios de la Red Unidos.

24. <Numeral adicionado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros efectuados de las cuentas corrientes o de ahorros abiertas en entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia o de Econom�a Solidaria seg�n sea el caso, que correspondan a desembolsos de cr�ditos educativos otorgados por el Instituto Colombiano de Cr�dito Educativo y Estudios T�cnicos en el Exterior � Icetex.

25. <Numeral adicionado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros o disposici�n de recursos de los dep�sitos electr�nicos de que tratan los art�culos 2.1.15.1.1 y siguientes del Decreto n�mero 2555 de 2010, con sujeci�n a los t�rminos y l�mites all� previstos.

26. <Numeral adicionado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los desembolsos de cr�dito mediante abono a cuenta de ahorro o corriente o mediante expedici�n de cheques con cruce y negociabilidad restringida que realicen las sociedades mercantiles sometidas a la vigilancia de la Superintendencia de Sociedades cuyo objeto exclusivo sea la originaci�n de cr�ditos; siempre y cuando el desembolso se efect�e al deudor. Cuando el desembolso se haga a un tercero s�lo ser� exento si el deudor destina el cr�dito a adquisici�n de vivienda, veh�culos, activos fijos o seguros. En caso de levantarse la restricci�n del cheque, se generar� este gravamen en cabeza del deudor.

Para efectos de esta exenci�n, la Superintendencia de Sociedades certificar� previamente que la sociedad mercantil tiene como objeto exclusivo la originaci�n de cr�ditos.

Para efectos de esta exenci�n, estas sociedades deber�n marcar como exenta del GMF, ante la entidad vigilada por la Superintendencia Financiera, una cuenta corriente o de ahorros destinada �nica y exclusivamente a estas operaciones. El representante legal de la sociedad que otorga el pr�stamo, deber� manifestar ante la entidad vigilada por la Superintendencia Financiera, bajo la gravedad del juramento, que la cuenta de ahorros o corriente a marcar seg�n el caso, ser� destinada �nica y exclusivamente a estas operaciones en las condiciones establecidas en este numeral.

27. <Numeral adicionado por el art�culo 132 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los retiros efectuados de cuenta de ahorro electr�nica o cuentas de ahorro de tr�mite simplificado administradas por entidades financieras o cooperativas de ahorro y cr�dito vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia o de Econom�a solidar�a seg�n sea el caso. Para el caso de estos productos no aplica la restricci�n impuesta en el inciso 2o del numeral 1 del presente art�culo.

28. <Numeral adicionado por el art�culo 46 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> Los dep�sitos a la vista que constituyan las sociedades especializadas en dep�sitos electr�nicos de que trata el art�culo 1o. de la Ley 1735 de 2014 en otras entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia.

La disposici�n de recursos desde estos dep�sitos para el pago a terceros por conceptos tales como n�mina, servicios, proveedores, adquisici�n de bienes o cualquier cumplimiento de obligaciones se encuentran sujetas al Gravamen a los Movimientos Financieros.

Para efectos de esta exenci�n, las sociedades especializadas en dep�sitos electr�nicos de que trata el art�culo 1o. de la Ley 1735 de 2014 deber�n marcar como exenta del Gravamen a los Movimientos Financieros m�ximo una cuenta corriente o de ahorros por entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia destinada �nica y exclusivamente a la gesti�n de los recursos que est�n autorizadas a captar.

29. <Numeral adicionado por el art�culo 217 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Las operaciones de compra de divisas que tengan como �nico prop�sito la repatriaci�n de inversiones de portafolio.

PARAGRAFO. El Gravamen a los Movimientos Financieros que se genere por el giro de recursos exentos de impuestos de conformidad con los tratados, acuerdos y convenios internacionales suscritos por el pa�s, ser� objeto de devoluci�n en los t�rminos que indique el reglamento.

PAR�GRAFO 2o. <Par�grafo adicionado por el art�culo 48 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> Para efectos de control de las exenciones consagradas en el presente art�culo las entidades respectivas deber�n identificar las cuentas en las cuales se manejen de manera exclusiva dichas operaciones, conforme lo disponga el reglamento que se expida para el efecto. En ning�n caso procede la exenci�n de las operaciones se�aladas en el presente art�culo cuando se incumpla con la obligaci�n de identificar las respectivas cuentas, o cuando aparezca m�s de una cuenta identificada para el mismo cliente [�].�

Del texto integral del art�culo 879 del Estatuto Tributario[13], la Sala identifica que son varias las transacciones que se encuentran liberadas del gravamen creado por la Ley 633 y fue precisamente, por las diferentes situaciones merecedoras de dicha exenci�n, que el par�grafo 2�[14] de la referida disposici�n, autoriz� al reglamento para que exigiera un mecanismo de control que permitiera identificar la cuentas que respaldan los recursos sujetos a dichas transacciones.

As� mismo, esta disposici�n previ� que este requisito es necesario para que proceda la exenci�n, pues su ausencia, impide que se libere del cobro de la tarifa como consecuencia del gravamen.

Fue entonces, que en desarrollo de esta autorizaci�n, se expidi� el Decreto 449 de 2003, y tal como se lee del t�tulo de esta reglamentaci�n, tuvo por prop�sito reglamentar la ley 788[15], entre otras normas y, dispuso que la exenci�n del GMF estaba sujeta a la identificaci�n de la cuenta bancaria en la que se mueven los recursos exentos.

De este modo, la medida de control que fij� el legislador de identificar las cuentas exentas, tiene por prop�sito que en el universo de transacciones que se realizan en el sistema financiero, se puedan establecer aquellas que manejan recursos exentos. Lo anterior, por cuanto de otra manera no puede aplicarse la prerrogativa, en tanto que este gravamen tiene el car�cter de directo e inmediato y, se liquida respecto de los movimientos y seg�n los montos que sean objeto de transacciones en dichas cuentas.

Para la Sala el art�culo 11 demandado, es desarrollo de la orden conferida en el art�culo 48 de la Ley 788, de reglamentar la forma de acceder a la exenci�n del GMF y bajo este entendido, no es acertado derivar desconocimiento de la supremac�a de la constituci�n y del principio de legalidad.

Tampoco encuentra la Sala respaldo en el presunto desconocimiento del art�culo 359 Superior, por cuanto dicha norma establece una prohibici�n de fijar rentas de destinaci�n espec�fica, es decir, impide que los impuestos del orden nacional tengan asignado un prop�sito definido[16]. As� las cosas, si bien esta prohibici�n no se extiende a las rentas de orden territorial ni aquellas para inversi�n social, no es claro en qu� sentido se infringe al exigir tambi�n de los entes territoriales que identifiquen las cuentas en las que administren recursos exentos.

Para la Sala no hay afectaci�n de esta norma superior, pues las caracter�sticas de las rentas de que trata el art�culo 359 de la C.P., no se alteran ni se desconocen, al fijar las exenciones al GMF.

El hecho de que la exenci�n recaiga sobre los recursos p�blicos manejados por las tesorer�as de las entidades territoriales no es motivo para se�alar que se desconoce la norma superior, pues la prerrogativa de estar exento del impuesto se predica del movimiento financiero y respecto de recursos que por disposici�n de la ley, se eximen del impuesto.

Ahora bien, en lo que respecta a la existencia de exenciones directas o ipso facto, que son las que el actor cataloga como dispuestas en los numerales 9 y 10 del E.T., relativos al manejo de recursos p�blicos y de la seguridad social, reiteradas en el inciso 2�[17] del art�culo 97 de la Ley 715, la Sala debe aclarar que la disposici�n cuestionada no excluye de la identificaci�n de la cuenta a ninguna de las exenciones previstas.

As�, no es de recibo el planteamiento de la demanda que insiste en que se reconozca que estos recursos est�n exentos de dicho impuesto, pues es claro que la norma acusada no lo desconoce por el hecho de fijar un procedimiento previo que permita identificar el origen de los recursos.

Adem�s, el razonamiento con el que se opone el actor para afirmar que hay recursos cualificados frente a los que la ley reconoci� expresamente tal beneficio sin condici�n, no tiene asidero, por cuanto para la Ley 788 todas las circunstancias de exclusi�n est�n sujetas a la obligaci�n de identificar la cuenta como mecanismo para verificar la exenci�n.

En efecto, el tr�mite de car�cter previo y que desarroll� el art�culo 11 cuestionado, tiene que ver con la identificaci�n de la cuenta exenta, procedimiento que se realiza, se insiste, en cumplimiento de lo dispuesto en la Ley 788.

Entonces, no es el Decreto 449 de 2003 el que circunscribe la procedencia de la exenci�n del gravamen a la identificaci�n de la cuenta, sino la Ley 788, la que concibe este procedimiento como medio de control para hacer viable dicho beneficio, en tanto solo de esta manera puede determinarse el origen de los fondos o recursos que se sustraen a la obligaci�n tributaria.

Es decir, reitera la Sala, no es que la identificaci�n de la cuenta modifique los fines o la destinaci�n de los recursos exentos del gravamen, sino que tal individualizaci�n constituye el medio efectivo que el legislador estableci� con el fin de comprobar que los recursos sujetos a la operaci�n financiera est�n dentro de las categor�as que fij� como exenciones de la carga tributaria y que impiden el nacimiento y la exigencia de la obligaci�n impositiva.

Finalmente, y en lo que respecta al condicionamiento que trae el art�culo 11 acusado, relativo a que el omitirse la identificaci�n de la cuenta exenta, se causa el gravamen, la Sala no estima que vulnere el art�culo 9�[18] del Decreto 405 de 2001[19], puesto que, la norma adem�s de establecer la necesidad de identificar las cuentas de los entes territoriales exentos del GMF, lo relevante y que ech� de menos el actor, es que la Ley 788, expedida con posterioridad a la creaci�n del impuesto, estableci� que la ausencia del cumplimiento de tal obligaci�n implica su causaci�n.

�[�] ART�CULO 48. EXENCIONES DEL GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS. Modif�canse los numerales 5 y 10, y adici�nense tres numerales y el par�grafo 2o. al art�culo 879 del Estatuto Tributario, as�:

[�] Par�grafo 2o. Para efectos de control de las exenciones consagradas en el presente art�culo las entidades respectivas deber�n identificar las cuentas en las cuales se manejen de manera exclusiva dichas operaciones, conforme lo disponga el reglamento que se expida para el efecto. EN NING�N CASO PROCEDE LA EXENCI�N de las operaciones se�aladas en el presente art�culo cuando se incumpla con la obligaci�n de identificar las respectivas cuentas, o cuando aparezca m�s de una cuenta identificada para el mismo cliente [�]�. (Negrillas, subrayas y May�sculas fuera de texto).

En este orden de ideas, no es dable concluir que de tal identificaci�n se excuse a los entes territoriales ni tampoco a las cuentas que administran recursos de la seguridad social, pues ninguna dispensa otorg� la ley en tal sentido.

La redacci�n de esta disposici�n es general y no contempla distinci�n alguna entre personas p�blicas o privadas, como tampoco, permiti� que se invocara un motivo para ser relavado de la obligaci�n de identificar la cuenta exenta.

As� las cosas, omitir dicho procedimiento, que es el que asegura y viabiliza la exenci�n tributaria, hace que el usuario del sistema financiero que se encuentra exento del gravamen se torne en sujeto pasivo del mismo.

De esta manera se concluye que, quien estando dentro de las causales de exenci�n prescinda del requisito de identificaci�n de la cuenta exenta, est� obligado a tributar de manera autom�tica como contribuyente del GMF, pues la obligaci�n correlativa de hacerse a dicho beneficio, le exige un procedimiento que el legislador dispuso como control para quien opera como agente retenedor.

Por las anteriores razones, la Sala responde a los problemas jur�dicos planteados en el sentido de que, es v�lido que el art�culo 11 del Decreto 449 de 2003, fije como condici�n para acceder a la exenci�n del GMF que el responsable identifique la cuenta que maneja recursos exentos, como tambi�n lo es, que se disponga que en caso de no identificarse la cuenta exenta del GMF, al momento de realizarse la transacci�n financiera el impuesto se causa sin derecho a devoluci�n o compensaci�n, lo cual conduce a que no se vulnere la norma superior que se invoca como transgredida.

En este orden de ideas, no se desvirtu� la presunci�n de legalidad que ampara al acto acusado, por lo cual se proceder� a denegar las s�plicas de la demanda, como en efecto se dispondr� en la parte resolutiva de esta providencia.

En m�rito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Secci�n Primera, administrando justicia en nombre de la Rep�blica y por autoridad de la Ley,

DENI�GANSE las pretensiones de la demanda de nulidad contra el art�culo 11 del Decreto 449 de 2003, por las razones expuestas en esta providencia.

TI�NESE al doctor PABLO NELSON RODR�GUEZ SILVA como apoderado de la entidad demandada, de conformidad con el poder visible al folio 82 del expediente.

Se deja constancia de que la anterior sentencia fue le�da, discutida y aprobada por la Sala en la sesi�n del d�a 24 de mayo de 2018.

[2] �Por la cual se expiden normas en materia tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la vivienda de inter�s social y se introducen normas para fortalecer las finanzas de la Rama Judicial�.

[3] �Por la cual se crea el sistema de seguridad social integral y se dictan otras disposiciones�

[4] �Por el cual se reglamenta parcialmente el Libro VI del Estatuto Tributario�

[7] Por auto del 21 de agosto de 2012 se revoc� parcialmente el literal a) del auto de 15 de octubre de 2009 en cuanto orden� vincular como entidad accionada al Departamento Administrativo de la Presidencia de la Rep�blica.

[8] Declarado inconstitucional por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-1143.

[9] Como apoyo de su afirmaci�n transcribi� apartes de la sentencia C-636 de 2001. (folio 84 del expediente).

[10] La entidad accionada reiter� su petici�n de negar las pretensiones de la demanda seg�n se aprecia del memorial visible a los folios 113 a 120 del expediente.

[11] Este art�culo se adicion� como parte de un nuevo t�tulo al E.T. por la Ley 633, que dispuso en su art�culo 1�: �Gravamen a los Movimientos Financieros. Adici�nase el Estatuto Tributario con el siguiente Libro: "LIBRO SEXTO" GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS [�]�.

[12] Aparte subrayado declarado EXEQUIBLE, por los cargos analizados, por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-572-03 de 3 de julio de 2003, Magistrado Ponente Dr. Jaime Ara�jo Renter�a

[13] La transcripci�n que se realiz� contiene no solo el texto original de la Ley 633 que lo cre�, sino las disposiciones que fueron adicionadas o modificadas por legislaci�n posterior y seg�n consulta de dicho estatuto en la p�gina web del Senado de la Rep�blica.

[15] �Por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones�

[16] Al respecto la Corte Constitucional estableci� en la sentencia C-317 de 1998 lo siguiente: �S�lo por v�a excepcional, siempre que se den los presupuestos taxativamente se�alados en el art�culo 359 de la Constituci�n, puede el Congreso establecer una renta nacional de destinaci�n espec�fica. La prohibici�n constitucional, como se ha expuesto de manera repetida, busca reivindicar las funciones que el presupuesto est� llamado a cumplir como el m�s decisivo instrumento de pol�tica fiscal en manos de la democracia y al cual se conf�a la eficiente y justa asignaci�n de los recursos y el desarrollo econ�mico. El proceso presupuestal, en principio, esto es, salvo las excepciones introducidas en la propia Constituci�n, no puede ser obstaculizado con mecanismos de preasignaci�n de rentas a determinados fines que le restan la necesaria flexibilidad al manejo de las finanzas p�blicas y, por consiguiente, menoscaban la funci�n pol�tica de orientar el gasto y los recursos existentes a satisfacer las necesidades que en cada momento hist�rico se estiman prioritarias.�

[17] �[�] ART�CULO 97. GRAV�MENES A LOS RECURSOS DEL SISTEMA GENERAL DE PARTICIPACIONES. En ning�n caso podr�n establecer tasas, contribuciones o porcentajes de asignaci�n a favor de las contralor�as territoriales, para cubrir los costos del control fiscal, sobre el monto de los recursos del Sistema General de Participaciones.

Los recursos transferidos a las entidades territoriales por concepto del Sistema General de Participaciones y los gastos que realicen las entidades territoriales con ellos, est�n exentos para dichas entidades del Gravamen a las transacciones financieras [�]�.

[18] �[�] Art�culo 9�. Identificaci�n de las cuentas por parte de las tesorer�as de las entidades territoriales. Para efectos del numeral 9� del art�culo 879 del Estatuto Tributario se entender� como "manejo de recursos p�blicos" aquellas operaciones mediante las cuales se efect�a la ejecuci�n del Presupuesto General Territorial en forma directa o a trav�s de sus �rganos ejecutores respectivos, salvo que se trate de recursos propios de los establecimientos p�blicos del orden territorial los cuales no est�n exentos de gravamen a los movimientos financieros y como "tesorer�as de las entidades territoriales" aquellas instancias administrativas del orden territorial asimilables en cuanto a sus funciones legales a la Direcci�n General del Tesoro Nacional.

Igualmente se considera manejo de recursos p�blicos, el traslado de impuestos de las entidades recaudadoras a las tesorer�as de los entes territoriales o a las entidades que se designen para tal fin.

La identificaci�n, ante los establecimientos de cr�dito respectivos, de las cuentas corrientes o de ahorro donde se manejen de manera exclusiva recursos p�blicos del Presupuesto General Territorial corresponder� a los tesoreros departamentales, municipales o distritales. [�]�

[19] �Por el cual se reglamenta parcialmente el Libro VI del Estatuto Tributario�.