Sala:  Sala de lo Contenciosos Administrativo

Subsección:  null

Consejero ponente:  Daniel Manrique Guzmán

Norma demandada:  artículo 2º del Decreto Reglamentario 1345 de julio 22 de 1999

Demandante:  JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA

SUJETOS PASIVOS - Los términos contribuyente y responsable son sinónimos para efectos del impuesto a las ventas / SERVICIO TELEFONICO - Lo integran las llamadas locales, las de larga distancia y las de telefonía móvil celular / USUARIO - Concepto para efectos del IVA

Según el artículo 4º del Estatuto Tributario, para efectos del impuesto sobre las ventas, se consideran sinónimos los términos “contribuyente” y “responsable”, y por disposición del artículo 2º ib., son sujetos pasivos, los contribuyentes o responsables directos del pago del tributo. En consecuencia, cuando la ley señala los responsables del impuesto a las ventas, esta definiendo los sujetos pasivos de la obligación tributaria para este tributo. Ahora bien en la prestación del servicio de teléfono, gravado con el impuesto sobre las ventas, se presentan las siguientes situaciones a saber: las llamadas locales, de teléfonos fijos, donde quien presta el servicio es directamente el operador local; las llamadas de larga distancia nacionales o internacionales, donde intervienen en la prestación del servicio el operador local y el operador de larga distancia, y las llamadas que se originan en la telefonía móvil celular, donde concurren para la prestación del servicio, el operador local, el de teléfono móvil celular y el de larga distancia. Ahora bien, puesto que la normatividad fiscal no contiene una definición de “usuario”, para efectos del IVA es pertinente acudir a otras normas que regulan la materia específica, con el fin de precisar el concepto, como es la Ley 142 de 1994, por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios , que define en su articulo 14, numeral 14.33 al Usuario, como la “Persona natural o jurídica que se beneficia con la prestación de un servicio publico, bien como propietario del inmueble donde este se presta, o como receptor directo del servicio. A este último usuario se denomina también consumidor”.

USUARIO - Concepto para efectos de IVA / RESPONSABLE DEL IVA EN EL SERVICIO TELEFONICO - Lo es el operador en cuya red se origina la comunicación, quien factura directamente al usuario / OPERADOR QUE FACTURA - Obligado a transferir a los operadores interconectados los valores acordados

Como se observa el artículo 3º de la Ley 422 de 1998 obliga a los operadores que intervienen en la prestación del servicio de teléfonos a conectar sus redes para permitir el intercambio de comunicaciones entre ellos, disponiendo que es responsable del servicio de facturación y recaudo por la totalidad de los valores que se originen en la prestación del servicio, el operador en cuya red se origina la comunicación. Esta disposición está acorde con el artículo 443 del Estatuto Tributario, en cuanto dispone que es responsable del impuesto sobre las ventas la empresa que “factura directamente” el servicio al usuario, y con la definición contenida en el artículo 447 ib., según el cual la base gravable incluye todos los costos inherentes a la prestación del servicio aún cuando “se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.” Así mismo designa la norma como “usuario” del servicio a la persona que origina una comunicación, esto es quien se comunica telefónicamente y se beneficia directamente del servicio, como el obligado al pago de la totalidad de los servicios prestados por cada uno de los operadores interconectados. De acuerdo con lo anterior, no encuentra la Sala procedente la distinción que hace el reglamento entre “usuario final” y “usuario intermedio”, tratándose de precisar la base gravable del impuesto, pues la factura que expide directamente el operador donde se originó la comunicación, al usuario del servicio, incluye la totalidad de los servicios de los operadores interconectados, y es el operador que factura, el encargado de transferir a los operadores correspondientes los valores acordados entre ellos.

CAUSACION DEL IVA EN EL SERVICIO TELEFONICO - En el momento del pago hecho por el usuario / RESPONSABILIDAD DEL IMPUESTO - La única relación autorizada para fijarla es entre la empresa que factura directamente el servicio y el usuario o beneficiario / ARTICULO 2º DECRETO 1345 DE 1999 - Nulidad por hacer distinciones entre usuarios al definir un responsable no previsto en la ley y modificar la causación del gravamen

Ahora bien el hecho gravado es la prestación del servicio de teléfono, y el impuesto a las ventas, según el artículo 432 del Estatuto Tributario “se causa en el momento del pago correspondiente hecho por el usuario”, luego no puede asimilarse el “servicio de facturación” que realiza el operador encargado de expedir directamente la factura al usuario, al hecho generador previsto como “la prestación del servicio de teléfono”, y a partir de tal asimilación, crear un momento distinto de causación del impuesto, como lo hace el reglamento. Tampoco puede aceptarse lo argumentado por la apoderada de la Nación, cuando dice que en la prestación del servicio de teléfonos, se dan dos relaciones, una entre el usuario final y la empresa que le emite la factura, y otra entre la “empresa que factura el servicio telefónico al usuario intermedio (es decir al operador de telefonía básica conmutada de larga distancia nacional o internacional) “, puesto que según el artículo 443 ib., la única relación autorizada para efectos de fijar la responsabilidad del impuesto generado por la prestación del servicio de teléfono, es la que surge entre “la empresa que factura directamente el servicio” y el usuario, beneficiario del mismo. Contiene así el reglamento acusado situaciones fácticas y jurídicas distintas a las previstas en las normas legales a que se ha hecho referencia, pues la propuesta de hacer distinción entre el “usuario intermedio”, entendido éste como el operador interconectado con otros, y el “usuario final”, como el beneficiario del servicio, no solo conlleva a la definición de un responsable del impuesto a las ventas no previsto por la ley, sino también a la modificación del momento de causación del gravamen. Demostrado entonces que el reglamento acusado se aparta de las normas legales en que debía fundarse y con ello excede el ejecutivo su potestad reglamentaria, procede la anulación de las expresiones demandadas.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DANIEL MANRIQUE GUZMAN

Santafé de Bogotá, D.C., Agosto once (11) de dos mil (2000)

Radicación número: 1100103270002000001501-10086

Actor: JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA

Referencia: ACCION DE NULIDAD

El ciudadano JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA, en ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad parcial del artículo 2º del Decreto Reglamentario 1345 de julio 22 de 1999 expedido por el Gobierno Nacional.

Es norma acusada la parte que se subraya del artículo 2º Decreto Reglamentario 1345 de 1999, cuyo texto es el siguiente:

(julio 22)

por el cual se reglamenta la Ley 488 de 1998, el Estatuto Tributario y se dictan otras disposiciones

El Presidente de la República de Colombia, en uso de las facultades constitucionales y legales y en especial de las conferidas en los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución Política y de conformidad con lo dispuesto en la Ley 488 de 1998 y en el Estatuto Tributario,

DECRETA:

(...)

Artículo 2º. Base gravable del IVA en el servicio telefónico. Para efectos de lo previsto en el artículo 462 del ET. la base gravable del impuesto sobre las ventas en el servicio telefónico será la señalada en el artículo 447 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta las siguientes situaciones:

a) Para las empresas que emiten la factura al usuario final, el valor total de la operación facturada, independientemente de que comprenda o no servicios prestados por empresas que no facturan directamente a éste;

b) Para las empresas que facturan el servicio telefónico al usuario intermedio, el valor total de la operación facturada a dicho usuario.

En ambos casos el gravamen se causa en el momento en que el usuario, final o intermedio, según corresponda, pague el servicio.

Parágrafo. Para los efectos del presente artículo, se entiende por usuario intermedio la empresa que factura al usuario final”.

LA DEMANDA.

El actor cita como violados los artículos 189-11 y 338 de la Constitución Política; 443 del Estatuto Tributario; y 3º de la Ley 422 de 1998.

El concepto de violación se resume así:

Conforme el artículo 443 del Estatuto Tributario, para efectos del impuesto sobre las ventas, en el caso del servicio telefónico, el responsable del impuesto es la entidad que “factura directamente al usuario el valor del mismo”. Según el artículo 4º ib., para efectos del impuesto sobre las ventas los términos “responsable” y “contribuyente” son sinónimos, lo cual significa que el responsable es el sujeto pasivo del impuesto a las ventas. Si el sujeto pasivo es el que “factura directamente al usuario”, es evidente que quien factura “indirectamente” no puede ser calificado como sujeto pasivo del impuesto, como lo consagra el reglamento.

En relación con la forma como operan las distintas empresas telefónicas, se hacen las siguientes observaciones:

El artículo 22 de la Resolución 87 de 1997 de la Comisión de Regulación de Telecomunicaciones, que recoge lo dispuesto por los artículos 14 y 15 del Decreto 199 de 1990, define la “red de telecomunicaciones del Estado”. La red tiene por objeto prestar un servicio de telecomunicaciones a todos los usuarios, que es el denominado “servicio universal”, conforme el artículo 13.65 de la misma resolución.

El artículo 3º de la Ley 422 de 1998, obliga a los operadores de Telefonía Pública Básica Conmutada Local, TPBCL, Telefonía Móvil Celular, TMC, y de Telefonía Pública Básica Conmutada, a conectar sus redes para permitir el intercambio de telecomunicaciones entre ellos. En esta forma se puede conformar una red telefónica, por virtud de la cual los distintos operadores prestan conjuntamente un servicio al usuario que quiere comunicarse con otro, y para el efecto, la misma norma obliga al usuario a pagar los servicios que le prestan los diferentes operadores, establece que el cobro al usuario debe hacerse por el operador en cuya red se origina la llamada, incluyendo el valor que le corresponde a los operadores que intervienen en la llamada, y ordena que los recaudos obtenidos por el operador que cobra al usuario, deben ser transferidos oportunamente a los otros operadores que intervienen en la comunicación interconectada.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 28 del Código Civil la palabra “usuario” debe entenderse en su sentido natural y obvio, como la persona que hace uso de un determinado bien o servicio, por lo tanto usuario del servicio de teléfonos es la persona que se comunica con otra a distancia, mediante uno o varios sistemas de telefonía.

Las definiciones de “usuario fijo” y “usuario móvil o usuario celular”, contenidas en el artículo 3º del Decreto 990 de 1998, confirman que tienen la calidad de tales las personas que realizan las comunicaciones a distancia y no las operadoras de las redes telefónicas.

El artículo 14 de la Ley 142 de 1994, trae también una definición de usuario, que clarifica el sentido en que las normas legales usan dicha palabra, así como la circunstancia de que no se puede aplicar a las “empresas operadoras”, pues los operadores de las diferentes redes que intervienen en la comunicación interconectada no se prestan servicios entre si, sino que prestan conjuntamente servicios telefónicos al usuario que origina la llamada.

La norma acusada, consagra una distinción que no está en el artículo 443 del Estatuto Tributario, entre “usuario final” y “usuario intermedio”, cuando la norma legal habla únicamente de “usuario”.

En el literal a) del artículo acusado se hace referencia al “usuario final” como la persona a quien se emite la factura del servicio telefónico, la cual puede comprender los servicios prestados por las distintas empresas operadoras que intervienen en la comunicación interconectada.

La distinción no consagrada en la ley se complementa con la referencia a un “usuario intermedio” en el literal b) del mismo artículo, que es definido en el parágrafo como “la empresa que factura al usuario final.”

Si la ley habla únicamente de “usuario” refiriéndose al servicio de teléfonos, el reglamento no puede legítimamente llamar a este “usuario final” para consagrar la existencia de un “usuario intermedio”, y establecer que quien facture a éste, también será responsable del impuesto a las ventas.

Según el inciso 2º de la norma acusada, se ha dado el carácter de sujeto pasivo al que “factura indirectamente” al verdadero usuario, entendiendo por tal a la empresa operadora interconectada en la cual no se origina la llamada, que no es la que debe facturar al usuario, con lo cual se viola el artículo 443 , que considera responsable solo a la empresa que “factura directamente”, creando por reglamento un sujeto pasivo y no por ley como lo ordena el artículo 338 de la Constitución Política, según reconoce la DIAN en el concepto 051960 de diciembre 27 de 1999, que anexa.

OPOSICIÓN.

La Nación-Ministerio de Hacienda y Crédito Público, presentó, por intermedio de apoderada, oposición a la demanda por considerar que la norma acusada respeta la jerarquía constitucional y legal y tiene como finalidad hacer operativo el artículo 443 del Estatuto Tributario, poniéndolo acorde con los cambios estructurales que se presentan en la prestación del servicio telefónico en la actualidad y consecuente con ello, el reglamento establece dos usuarios, el final y el intermedio, pero sin crear un nuevo sujeto pasivo del impuesto.

Aclara que el término “usuario” utilizado en la legislación fiscal tiene carácter especial y es por ello que el decreto demandado retoma la fase a que hace mención la Ley 422 de 1998, artículo 3º, según el cual existe un valor agregado del servicio prestado por los llamados operadores de la ley de comunicación.

Sobre los cargos formulados propone el siguiente análisis:

El hecho generador del impuesto a las ventas en el servicio de teléfono, lo constituye la prestación del servicio telefónico (art. 420 ET.); la base gravable esta conformada por el total de la operación, incluyendo gastos directos de financiación, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado (art.447 ib); el sujeto activo es la Nación; el sujeto pasivo es la empresa que factura directamente al usuario el valor del servicio (art.443 ib); y la tarifa general es el 15% (art. 468 ib)

Es entonces la norma superior la que contempla los elementos del impuesto en el servicio de teléfonos, entre ellos el sujeto pasivo, y no la norma acusada, en cuanto que esta habla de dos relacionales a saber: Las empresas que emiten la factura al usuario final, que para efectos del decreto se llama usuario intermedio, y la empresa que factura el servicio telefónico al usuario intermedio, es decir el operador de telefonía básica, así establece la norma que son prestatarios del servicio del teléfono los usuarios intermedios en relación con el usuario final y las otras empresas operadoras en relación con los usuarios intermedios.

Explica gráficamente el sentido de la reglamentación en relación con el impuesto a las ventas de las empresas que concurren en la prestación del servicio así: Cuando el operador de telefónica pública conmutada local © factura directamente al suscriptor o abonado (b) (usuario de la empresa OTPNLC); facturación que corresponde al valor total de la operación correspondiente al servicio que (c) y (a) prestan a (b) y, cuando el operador de telefónica pública básica conmutada de larga distancia nacional o internacional (a), le factura el valor que habiendo sido cobrado por (c) a (b), le pertenece a (a).

La apoderada de la Nación reitera en esta oportunidad los argumentos expuestos en la contestación a la demanda.

El actor en oposición a lo afirmado por la apoderada de la Nación destaca los siguientes argumentos a favor de la tesis de la demanda:

Conforme el artículo 443 del Estatuto Tributario, el sujeto pasivo del impuesto en el servicio telefónico es el que factura directamente al usuario su valor, por tanto no es responsable el que factura el servicio telefónico a una persona distinta del usuario, así como tampoco el que factura indirectamente al usuario.

De manera uniforme y armónica el legislador emplea la palabra “usuario” para designar a la persona que se comunica telefónicamente o se beneficia del servicio y la expresión “operario” para designar al titular de la red que interviene en la comunicación interconectada.

En cambio en la norma acusada el “operario” de la red donde se origina la llamada es designado como “usuario intermedio”, con el único propósito de constituir como sujeto pasivo o responsable del impuesto al “operario” de la red donde no se origina la llamada.

Entre el artículo 443 del Estatuto Tributario y el artículo 3º de la Ley 422 de 1998, existe completa armonía, ya que el operario de la red donde se origina la llamada debe formular la factura a la persona que efectuó la llamada, incluyendo el valor de su servicio y el de todas las demás empresas operadoras que intervinieron en la comunicación, con lo cual el impuesto a las ventas se factura por esa compañía telefónica sobre el valor total de costo de la llamada, sin que exista posibilidad de un impuesto descontable, ya que las empresas operarias no se deben facturar entre si el IVA. Al que factura a un “usuario final” se le puede llamar “facturador”, pero no “usuario intermedio”, pues el uso de un servicio telefónico es esencialmente diferente de la operación de facturar.

La Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación emitió concepto favorable a las pretensiones de la demanda con fundamento en las siguientes consideraciones:

El artículo 443 del Estatuto Tributario, hace relación a la “empresa que factura directamente al usuario”, a la que el legislador señaló como responsable, no puede entonces el Gobierno so pretexto de ejercer la potestad reglamentaria, incluir otras empresas o clasificar el usuario porque con ello incurre en la vulneración que le endilga el accionante.

Según el artículo 447 ib., la base gravable del impuesto esta conformada por el valor total de la operación, pero frente al usuario, de donde la norma acusada al establecer un “usuario intermedio”, crea un caso adicional y distinto al ya contemplado y de paso un sujeto pasivo diferente al previsto en la norma legal.

Tampoco permite la norma legal que por el hecho de intervenir otras empresas en la comunicación, se les puede atribuir el carácter de usuarios, porque ellas son partícipes pero técnicamente, es decir, para facilitar la comunicación del usuario en la red de interconexión, y no para “terciar” en la conversación.

Finalmente aclara que por medio de la Ley 422 de 1998 se modificó parcialmente la Ley 37 de 1993 que regula la prestación del servicio de telefonía móvil celular, y que en las citadas leyes no se cambian en absoluto los elementos y condiciones del tributo tal como están estipuladas en el Estatuto Tributario, en especial el artículo 443, pues en ellas no se atribuye la calidad de usuarios a los operadores que intervienen en la comunicación, simplemente se impone al operador en cuya red se origina la comunicación, la obligación de prestar el “servicio” de facturación y recaudo, respecto de los valores de los otros operadores.

Procede la Sala a decidir sobre la legalidad del artículo 2º del Decreto Reglamentario 1345 de 1999, que hace relación a la “Base gravable del IVA en el servicio telefónico”, en cuanto dispone que para “Las empresas que facturen el servicio telefónico al usuario intermedio” la base gravable será “el valor total de la operación facturada a dicho usuario” (literal b), precisando que “Para efectos del presente artículo, se entiende por usuario intermedio la empresa que factura al usuario final”.

El actor aduce violación de los artículos 443 del Estatuto Tributario y 3º de la Ley 422 de 1998, por cuanto de conformidad con dichas normas el responsable o sujeto pasivo del impuesto a las ventas en el servicio de teléfono es la empresa que factura directamente al usuario el valor del mismo , y son usuarios del servicio las personas naturales o jurídicas que originan una comunicación y se benefician con la prestación del servicio. En consecuencia, al señalar el reglamento como responsable del impuesto al “usuario intermedio”, esto es, a los operadores de las diferentes redes que intervienen en la comunicación interconectada, estaría adicionando la ley reglamentada, excediendo así la facultad reglamentaria y desconociendo de paso el mandato constitucional según el cual, los elementos del tributo, entre ellos el sujeto pasivo, deben ser definidos por la ley y no por el reglamento.

En primer término, procede la Sala a hacer las siguientes precisiones.

Según el artículo 4º del Estatuto Tributario, para efectos del impuesto sobre las ventas, se consideran sinónimos los términos “contribuyente” y “responsable”, y por disposición del artículo 2º ib., son sujetos pasivos, los contribuyentes o responsables directos del pago del tributo. En consecuencia, cuando la ley señala los responsables del impuesto a las ventas, esta definiendo los sujetos pasivos de la obligación tributaria para este tributo.

Ahora bien en la prestación del servicio de teléfono, gravado con el impuesto sobre las ventas, se presentan las siguientes situaciones a saber: las llamadas locales, de teléfonos fijos, donde quien presta el servicio es directamente el operador local; las llamadas de larga distancia nacionales o internacionales, donde intervienen en la prestación del servicio el operador local y el operador de larga distancia, y las llamadas que se originan en la telefonía móvil celular, donde concurren para la prestación del servicio, el operador local, el de teléfono móvil celular y el de larga distancia.

La controversia se plantea en torno a la prestación del servicio de teléfono, cuando concurren los operadores de las diferentes redes de comunicación interconectada, que para efectos del impuesto sobre las ventas señala el reglamento acusado como “usuarios intermedios”, señalamiento que a juicio del actor implica hacerlos responsables del impuesto a las ventas.

Al respecto proceden las siguientes consideraciones.

Dispone el artículo 443 del Estatuto Tributario.

“Artículo 443. Responsabilidad en el servicio de teléfono. En el caso del servicio de teléfono es responsable la empresa que factura directamente al usuario el valor del mismo”.

El artículo 462 del mismo estatuto define la base gravable del impuesto así:

“Artículo 462. Base gravable en el servicio de teléfonos. En el caso de los servicios de teléfonos la base gravable esta constituida por el valor del cargo fijo y los impulsos.”

La anterior disposición es concordante con el artículo 447 ib, que de manera general define la base gravable del impuesto sobre las ventas en los siguientes términos:

“Artículo 447. La venta y prestación de servicios, regla general. En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que esta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratorio, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición”.

El artículo 2º del Decreto 1345 de 1999 objeto de la demanda, dice reglamentar la base gravable del IVA en el servicio telefónico, invocando para el efecto los arts. 462 y 447 del Estatuto Tributario, distinguiendo dos clases de usuario del servicio , el “usuario final” y el “usuario intermedio”, señalando que en primer caso la base gravable es el valor total de la operación facturada por la empresa al “usuario final”, y para el segundo el valor total de la operación facturada por la empresa al “usuario intermedio”, disponiendo asimismo que para los efectos anteriores “se entiende por usuario intermedio la empresa que factura al usuario final”.

En primer término observa la Sala que el artículo 443 del Estatuto Tributario, señala a la “empresa que factura directamente al usuario”, como responsable del impuesto sobre las ventas, utilizando el termino genérico “usuario”, sin hacer ninguna distinción entre “usuario final” y “usuario intermedio”, como lo hace el reglamento. Luego si se entiende el termino “usuario” en su sentido natural y obvio, esto es como el destinatario del servicio, no puede atribuirse tal calidad a la “empresa que factura el servicio”, pues se parte del supuesto lógico que lo facturado es el servicio prestado por ella, sin perjuicio de que en la prestación del mismo intervengan varias empresas como operadoras.

Ahora bien, puesto que la normatividad fiscal no contiene una definición de “usuario”, para efectos del IVA es pertinente acudir a otras normas que regulan la materia específica, con el fin de precisar el concepto, como es la Ley 142 de 1994, por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios , que define en su articulo 14, numeral 14.33 al Usuario, como la “Persona natural o jurídica que se beneficia con la prestación de un servicio publico, bien como propietario del inmueble donde este se presta, o como receptor directo del servicio. A este último usuario se denomina también consumidor”.

Se tiene entonces, de acuerdo con la anterior definición, que en la prestación del servicio público de teléfonos, el usuario del servicio, sería lo que el reglamento acusado denomina “usuario final”, pues es éste el receptor directo del servicio.

Por otra parte, dispone el artículo 3º de la Ley 422 de 1998, por la cual se modificó parcialmente la Ley 37 de 1993, que reguló la telefonía móvil celular, en relación con los operadores del servicio de teléfonos:

“ARTICULO 3º. En virtud de la interconexión los operadores de Telefonía Pública Básica Conmutada Local, TPBCL, Telefonía pública básica conmutada local extendida, TPBCLF, Telefonía Móvil Celular; TMC, y de Telefonía Pública Básica Conmutada de Larga Distancia, TPBCLD, están obligados a conectar sus redes para permitir el intercambio de telecomunicaciones entre ellos, El operador en cuya red se origina la comunicación prestará oportunamente el servicio de facturación y recaudo de los valores correspondientes a los servicios prestados a los usuarios por los operadores que intervienen en la comunicación en las condiciones que se acuerden entre ellos y se deberá reconocer el costo de servir, más una utilidad razonable. Si no hubiere acuerdo en las condiciones en un plazo 45 días calendario, el Ministerio de Comunicaciones las fijará dentro de los 45 días calendario siguientes, mediante acto motivado, Si con posterioridad al acto administrativo producido por el Ministerio de Comunicaciones, hubiese acuerdo entre las partes este último prevalecerá.

El operador que facture y recaude deberá transferir oportunamente al operador correspondiente los valores recaudados a los usuarios por los servicios que hubiesen sido prestados en la comunicación , dentro de los términos acordados por las partes o en su defecto los fijados por el Ministerio de Comunicaciones.

Los operadores podrán acordar la prestación de otros servicios adicionales a los de facturación y recaudo, previa autorización del Ministerio de Comunicaciones.

Los usuarios de un operador de telecomunicaciones que originen una comunicación en la que se presten los servicios de uno o más operadores interconectados deberán pagar la totalidad de los servicios a la tarifa fijada por cada uno de ellos o por las autoridades competentes según el régimen tarifario aplicable a cada servicio.

(Subraya la Sala).

Como se observa la norma obliga a los operadores que intervienen en la prestación del servicio de teléfonos a conectar sus redes para permitir el intercambio de comunicaciones entre ellos, disponiendo que es responsable del servicio de facturación y recaudo por la totalidad de los valores que se originen en la prestación del servicio, el operador en cuya red se origina la comunicación.

Esta disposición está acorde con el artículo 443 del Estatuto Tributario, en cuanto dispone que es responsable del impuesto sobre las ventas la empresa que “factura directamente” el servicio al usuario, y con la definición contenida en el artículo 447 ib., según el cual la base gravable incluye todos los costos inherentes a la prestación del servicio aún cuando “se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.”

Así mismo designa la norma como “usuario” del servicio a la persona que origina una comunicación, esto es quien se comunica telefónicamente y se beneficia directamente del servicio, como el obligado al pago de la totalidad de los servicios prestados por cada uno de los operadores interconectados.

De acuerdo con lo anterior, no encuentra la Sala procedente la distinción que hace el reglamento entre “usuario final” y “usuario intermedio”, tratándose de precisar la base gravable del impuesto, pues la factura que expide directamente el operador donde se originó la comunicación, al usuario del servicio, incluye la totalidad de los servicios de los operadores interconectados, y es el operador que factura, el encargado de transferir a los operadores correspondientes los valores acordados entre ellos. De manera que no existe un valor agregado del servicio como dice la apoderada de la Nación, porque el “costo de servir, más una utilidad razonable”, que según la norma antes transcrita debe reconocerse a los operadores que intervinieron en la comunicación, está incluido en la factura que se expide al usuario, y es éste quien se obliga a pagar la totalidad de los servicios facturados.

Ahora bien el hecho gravado es la prestación del servicio de teléfono, y el impuesto a las ventas, según el artículo 432 del Estatuto Tributario “se causa en el momento del pago correspondiente hecho por el usuario”, luego no puede asimilarse el “servicio de facturación” que realiza el operador encargado de expedir directamente la factura al usuario, al hecho generador previsto como “la prestación del servicio de teléfono”, y a partir de tal asimilación, crear un momento distinto de causación del impuesto, como lo hace el reglamento. Tampoco puede aceptarse lo argumentado por la apoderada de la Nación, cuando dice que en la prestación del servicio de teléfonos, se dan dos relaciones, una entre el usuario final y la empresa que le emite la factura, y otra entre la “empresa que factura el servicio telefónico al usuario intermedio (es decir al operador de telefonía básica conmutada de larga distancia nacional o internacional) “, puesto que según el artículo 443 ib., la única relación autorizada para efectos de fijar la responsabilidad del impuesto generado por la prestación del servicio de teléfono, es la que surge entre “la empresa que factura directamente el servicio” y el usuario, beneficiario del mismo.

Es evidente entonces, que si la ley establece que el impuesto a las ventas en el servicio de teléfonos se causa en el momento del pago hecho por el usuario, y que es responsable del impuesto, la empresa que factura directamente al usuario, el valor total del servicio, no puede el reglamento disponer, sin violar la ley, que “el gravamen se causa en el momento en que el usuario intermedio pague el servicio”, porque está claro que quien paga el servicio gravado con el impuesto, no es la empresa que factura, sino el usuario directo del mismo y que el impuesto se causa cuando el usuario paga el servicio. Además, porque las empresas que intervienen como operadoras en la comunicación, no se prestan entre si el “servicio de teléfono”, luego tampoco podrían facturar “el servicio de teléfono” al “usuario intermedio”, que para el efecto es el mismo operador que interviene en la prestación del servicio.

Contiene así el reglamento acusado situaciones fácticas y jurídicas distintas a las previstas en las normas legales a que se ha hecho referencia, pues la propuesta de hacer distinción entre el “usuario intermedio”, entendido éste como el operador interconectado con otros, y el “usuario final”, como el beneficiario del servicio, no solo conlleva a la definición de un responsable del impuesto a las ventas no previsto por la ley, sino también a la modificación del momento de causación del gravamen.

Demostrado entonces que el reglamento acusado se aparta de las normas legales en que debía fundarse y con ello excede el ejecutivo su potestad reglamentaria, procede la anulación de las expresiones demandadas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

DECLARASE la nulidad del artículo 2º del Decreto Reglamentario No. 1345 de 1999, expedido por el Gobierno Nacional, en las expresiones que se subrayan:

Artículo 2º. Base gravable del IVA en el servicio telefónico. Para efectos de lo previsto en el artículo 462 del ET. la base gravable del impuesto sobre las ventas en el servicio telefónico será la señalada en el artículo 447 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta las siguientes situaciones:

a) Para las empresas que emiten la factura al usuario final, el valor total de la operación facturada, independientemente de que comprenda o no servicios prestados por empresas que no facturan directamente a éste;

b) Para las empresas que facturan el servicio telefónico al usuario intermedio, el valor total de la operación facturada a dicho usuario.

En ambos casos el gravamen se causa en el momento en que el usuario, final o intermedio, según corresponda, pague el servicio.

Parágrafo. Para los efectos del presente artículo, se entiende por usuario intermedio la empresa que factura al usuario final”.

COPIESE. NOTIFIQUESE. COMUNIQUESE Y CUMPLASE.

La anterior providencia se estudio y aprobó en la Sección de la fecha.

-Presidente de la Sección-

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA

Secretario