SENTENCIA de 1984

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Sentencias de NulidadEnrique Low MurtraCelso V. Amaya Mantilla y Alberto Barco Vargas06/012/1984Decreto Reglamentario 1813 de 1984 Identificadores10030120282true1213102original30118410Identificadores

IMPUESTO A LAS VENTAS. - EXPORTADORES Y PRODUCTORES. - (Suspensi�n Provisional).

l. - La Ley (Decreto3541 de 1983, art�culo 19 a), impone la obligaci�n de:

1. Presentar declaraci�n bimestral para los exportadores y para los productores de bienes exentos. El reglamento (Decreto 1813 de 1984. Art�culo lo.) condiciona lo establecido por la ley a un hecho no requerido por �sta,

5. Abonar en la contabilidad de la cuenta "Impuesto a las ventas por pagar", de quienes presenten solicitudes de devoluci�n o compensaci�n.

6. Suscripci�n por el revisor fiscal de las relaciones que debe presentar el responsable para solicitar devoluci�n o compensaci�n.

10. Exclusi�n del impuesto a las ventas para ventas de casas prefabricadas, cemento, concreto, ladrillos y tejas de barro o de asbesto cemento �Qu� se requiere

Susp�ndese provisionalmente los siguientes aspectos del Decreto 1813 de 1984.

Inciso lo., se suspende la expresi�n "Cuando del promedio de sus declaraciones de ventas del a�o inmediatamente anterior resulte un saldo a favor por concepto de impuesto sobre las ventas�.

En consecuencia el art�culo lo. del Decreto 1813 de 1984 se leer� as�: "Est�n obligados a presentar declaraci�n bimestral del impuesto sobre las ventas los productores de bienes exentos y los exportadores".

c) Art�culo 25. Se suspende la expresi�n "sea un consumidor final" y la expresi�n "En este caso el adquirente que sea consumidor final deber� informar por escrito tal circunstancia al vendedor, con el fin de que �ste liquide el impuesto correspondiente aplic�ndola tarifa del 10%. En el inciso lo. susp�ndese tambi�n el inciso 2o.

"La venta de casas prefabricadas cuyo valor unitario no exceda de 1.300 unidades de UPAC, as� como la venta de cemento, concreto, ladrillos y tejas de barro y tejas de asbesto - cemento est�n excluidas del impuesto sobre las ventas, salvo cuando el adquirente destina las casas prefabricadas para fines diferentes a los de vivienda popular o cuando destine los dem�s bienes a que se refiere este art�culo para fines diferentes de la construcci�n de vivienda.

CONSEJO DE ESTADO. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Secci�n Cuarta. - Bogot�, D.E., diciembre seis (6) de mil novecientos ochenta y cuatro (1984).

Nulidad y suspensi�n provisional de los art�culos lo., inciso lo, 3o. literal a); 8o. literal e), e) par�grafo inciso lo., 19 inciso 2o. de su par�grafo 2o, 10, inciso 5o.; 11, 12, 16, 24, 25, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34 y 36 del Decreto Reglamentario 1813 de julio 23 de 1984.

Los ciudadanos Celso Vicente Amaya Mantilla y Alberto Barco Vargas han demandado la nulidad y suspensi�n provisional de numerosos art�culos, incisos y p�rrafos de art�culos del Decreto Reglamentario 1813 de 1984 por violaci�n de normas jur�dicas superiores principalmente del Decreto - Ley 3541 de 1983.

Por reunir los requisitos de ley procede admitir la demanda como efectivamente se hace en la parte resolutiva de este auto. Sobre la suspensi�n provisional solicitada es necesario analizar cada uno de los cargos separadamente.

"ARTICULO lo. - Est�n obligados a presentar declaraci�n bimestral del impuesto sobre las ventas, los productores de bienes exentos y los exportadores, cuando del promedio de sus declaraciones de ventas del a�o inmediatamente anterior resulte un saldo a su favor por concepto de impuesto a las ventas.

Cuando no exista declaraci�n de ventas por el a�o anterior, el productor de bienes exentos o el exportador, podr� optar por declarar bimestral o anualmente. En los dem�s casos la declaraci�n de ventas se presentar� anualmente".

Considera el actor que la norma acusada viola el art�culo 19 - a) del Decreto 3541 de 1983. Reza as� la norma que se dice contrariada.

�a) Bimestral, para los productores y exportadores con derecho a devoluciones.

"PARAGRAFO. - En el caso de liquidaci�n durante el ejercicio, el per�odo fiscal se

"Cuando se inicien actividades durante el ejercicio, el per�odo fiscal ser� comprendido entre la fecha de iniciaci�n de actividades y la fecha de finalizaci�n del respectivo per�odo".

Seg�n el actor la violaci�n es ostensible pues mientras el decreto - ley obliga la declaraci�n bimestral a los exportadores y a los productores con derecho a devoluciones las norma reglamentaria condiciona esta obligaci�n a que el "promedio de sus declaraciones de ventas del a�o inmediatamente anterior resulte un saldo a su favor por concepto de impuesto a las ventas".

Para el suscrito conductor del proceso la violaci�n es ostensible: la ley impone la obligaci�n de presentar declaraci�n bimestral para los exportadores y para los productores de bienes exentos: el reglamento condiciona lo establecido por la ley a un hecho no requerido por �sta. Por esta raz�n se suspender� la expresi�n "cuando del promedio de sus declaraciones de ventas del a�o inmediatamente anterior resulte un saldo a su favor por concepto del impuesto a las ventas". Igualmente se hace necesario suspender el segundo inciso del art�culo acusado pues su sentido depende de la vigencia de la norma suspendida.

Ciertamente el Gobierno quiere favorecer a algunos responsables del impuesto sobre las ventas aliviando su obligaci�n de presentar su declaraci�n tributario con tanta frecuencia y al mismo tiempo simplificar problemas en la administraci�n del tributo. Pero si ello quiere lograr debe hacerlo por los cauces institucionales y no contrariando en forma flagrante el texto de la ley. Razones de iure condendo no puede prevalecer en esta materia sobre los raciocinios de iure condito.

"ARTICULO 3o. - Sin perjuicio de lo dispuesto en el art�culo 71 de la Ley 9a. de 1983, la declaraci�n bimestral de ventas se tendr� por no presentada en los siguientes

a) Cuando no se presente en la Administraci�n de Impuestos correspondiente al domicilio principal del responsable.

"b) Cuando no cumpla con alguna de las exigencias de los literales c), d), g) o h) del art�culo anterior�

"ARTICULO 71. - El contribuyente podr� corregir los errores o modificar los factores de su declaraci�n tributario, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha del vencimiento del t�rmino para declarar.

"No se entender� cumplido el deber de presentar la declaraci�n tributario, cuando �sta se limite a consignar las bases que el contribuyente considere gravables. Para cumplirlo se requiere adem�s, especificar los factores necesarios para determinar la renta, el patrimonio gravable, las ventas gravables y sus correspondientes impuestos de acuerdo con las exigencias de los formatos oficiales".

"ARTICULO 20. - Los responsables del impuesto incluidos los exportadores, deben presentar declaraci�n de ventas, la cual corresponder� al respectivo per�odo fiscal, y deber� contener:

"b) El nombre o raz�n social y la identificaci�n tributar�a de los proveedores de bienes y servicios cuya adquisici�n d� lugar a descuento; valor global por proveedor e impuesto descontable.

" El nombre o raz�n social y la identificaci�n tributar�a de los adquirentes de bienes que hayan sido devueltos o cuyas adquisiciones de bienes y servicios hayan sido anulados, rescindidas o resueltas y den derecho a deducci�n, valor global por adquirente e impuesto deducible.

"Esta informaci�n sustituye, en lo pertinente, la que debe suministrarse con la declaraci�n de renta.

"c) La firma del revisor fiscal, cuando de acuerdo con el C�digo de Comercio y dem�s normas vigentes sobre la materia, est�n obligados a tener revisor fiscal. Para los responsables no obligados a tener revisor fiscal, la firma del contador p�blico, vinculado o no laboralmente a la empresa, cuando el patrimonio bruto en el �ltimo d�a del a�o o per�odo gravable sea superior a veinte millones de pesos ($ 20.000.000) o cuando las ventas brutas anuales a los ingresos brutos anuales por prestaci�n de servicios gravados, sean superiores a diez millones de pesos ($ 10.000.000).

"Cuando la declaraci�n de ventas presente saldos a favor, deber� ser firmada por el revisor fiscal o en su defecto por contador p�blico, cuando la empresa no estuviera obligada a tener revisor fiscal.

�e) La prueba del pago de la sanci�n por extemporaneidad, cuando �sta fuera procedente.

"f) La prueba del pago del impuesto correspondiente a la totalidad del per�odo y de los intereses moratorias cuando haya lugar a ellos.

"PARAGRAFO. - La Administraci�n Tributaria no podr� recibir la declaraci�n de ventas, hasta tanto se acredite el pago total del tributo correspondiente al per�odo materia de la misma, los intereses moratorias y la sanci�n por extemporaneidad a que hubiere lugar.

"PARAGRAFO 2o. - La declaraci�n de ventas deber� presentarse en la Administraci�n de Impuestos correspondiente al domicilio principal del responsable; cuando ello se haga en lugar diferente, se tendr� por no presentada.

"PARAGRAFO 3o. - Cuando la declaraci�n de ventas no cumpla con las exigencias de los literales c), d), g) y h) de este art�culo, se tendr� por no presentada.

�Lo dispuesto en los par�grafos de este art�culo, se aplicar� sin perjuicio de lo previsto en el articulo 71 de la Ley 9a. de 1983".

De una simple y elemental lectura de las normas puede verse que no existe en el asunto contrariedad ostensible. En realidad el texto del reglamento est� en armon�a con la ley: esto sin perjuicio de examinar nuevamente el tema en el momento del fallo. Considera el actor que el reglamento incluy� una causal no prevista en la ley para considerar que el responsable no cumpli� con su deber de presentar declaraci�n tributar�a: la de no presentarlo en la Administraci�n de su domicilio. Para el suscrito conductor del proceso esa situaci�n tambi�n est� contemplada en la ley: Par�grafo 2o. del articulo 20 del Decreto 3541 de 1983.

"b) Las sociedades de comercializaci�n internacional que vendan a compradores en el exterior bienes corporales muebles producidos en Colombia por otras empresas.

"c) Los productores que vendan en el pa�s bienes de exportaci�n a sociedades de comercializaci�n internacional a condici�n de que tales bienes sean efectivamente exportados".

"ARTICULO 63. - Tambi�n se encuentran exentos del impuesto, los bienes corporales muebles que se exporten; el servicio de reencauche y los servicios de reparaci�n a las embarcaciones mar�timas y a los aerodinos, de bandera o matr�cula extranjera, y la venta en el pa�s de bienes de exportaci�n a sociedades de comercializaci�n internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados".

"ARTICULO 28. - Sin perjuicio de lo dispuesto en el art�culo anterior, �nicamente tendr�n derecho a devoluciones, o a compensaciones con el impuesto de renta del mismo contribuyente o responsable:

�a) Los productores de bienes de que trata el Cap�tulo XVI del presente Decreto.

"3. Demandamos la nulidad y suspensi�n provisional del literal c) del art�culo 8o. del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, pues dicha disposici�n considera "exportadores" a los "productores que vendan en el pa�s bienes de exportaci�n a sociedades de comercializaci�n internacional a condici�n de que tales bienes sean efectivamente exportados", por lo cual viola preceptos del Decreto - Ley 3541 de 1983, seg�n la siguiente relaci�n:

"a) El articulo 63 del Decreto - Ley 3541 citado, pues seg�n �ste se exenciona del impuesto "la venta de bienes de exportaci�n a sociedades de comercializaci�n internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados", cosa bien diferente a considerar como exportadores a los productores que hagan dicha venta, sentido que sin embargo pretende darse en la disposici�n reglamentaria acusada.

"b) En consecuencia, se transgrede el art�culo 28 del citado Decreto 3541, so pretexto de reglamentarlo, pues resulta innecesario e ilegal calificarse exportadores a los sujetos mencionados, para efectos de reconocer en su favor el derecho a devoluciones, toda vez que seg�n el literal a) de la norma legal invocada, tambi�n los "productores de bienes de que trata el Cap�tulo XVI del presente Decreto, dentro de los cuales se contemplan los vendidos a las Compa��as comercializadoras internacionales para ser exportados, gozan de tal privilegio.

"A�n m�s, resulta todo un contrasentido realmente que se convierta en "exportadores" a quienes no exportan, impropiedad que adicionalmente puede reportar a estos sujetos explicables dificultades cuando, habi�ndose reportado bajo una calidad que realmente no poseen, no puedan cumplir con las informaciones y requisitos de una exportaci�n no realizada para efectos de acceder al reconocimiento de las devoluciones de impuestos.

"c) De otra parte, la norma acusada pretende excluir de la exenci�n las ventas realizadas por no productores a las comercializadoras internacionales, distinci�n que no se contiene en el art�culo 63 del estatuto reglamentado, lo cual tambi�n resulta ilegal.

"Creemos que la norma legal es suficientemente clara, para que se le complique con definiciones reglamentarias ilegales e innecesarias.

El tema tiene dos alcances: uno literal - gramatical y otro final�stico. Sobre la interpretaci�n literal de la norma caben consideraciones acerca de si la exenci�n se extiende b�sicamente al bien exportado o s�lo a quien realiza una exportaci�n, vale decir si se puede hablar de una exenci�n in rem o in personas. El contexto normativo de la impresi�n de consignar dos elementos: uno que favorece la exenci�n sobre el art�culo y el otro sobre la persona. En efecto, dice el art�culo 28 del Decreto 3541 de 1983 que el derecho a percibir devoluci�n sobre los impuestos pagados en las compras es de "los M exportadores" y el art�culo 63 ib�dem consagra una exenci�n in rem cuando establece que "se encuentran exentos del impuesto los bienes corporales muebles que se exporte........ y "la renta de bienes de exportaci�n..."

Desde el punto de vista final�stico la exenci�n a las exportaciones tiene varios �ngulos fundamentales: debe servir de est�mulo a la obtenci�n de divisas escasas, debe ser fundamento para organizar programas de armonizaci�n fiscal en el �mbito internacional (�.e. Grupo Andino), y busca permitir la devoluci�n del impuesto en los art�culos exportados para lograr lo que los te�ricos denominan la "mentalidad" fiscal en el comercio exterior.

La mera enunciaci�n de estos elementos muestra su complejidad y hace que sea necesario vacilar y no precipitar una decisi�n apresurada. Habr� que volver sobre el tema al momento del fallo.

"ARTICULO 9o. - Para efectos del art�culo 18 del Decreto 3541 de 1983, las solicitudes de devoluci�n o compensaci�n, podr�n presentarse en cualquier tiempo y deber�n cumplir los siguientes requisitos........

"c) Certificado de constituci�n y gerencia expedido por la C�mara de Comercio con una anterioridad m�xima de cuatro (4) meses".

"e) Certificaci�n del revisor fiscal o contador p�blico, seg�n el caso, en la cual conste que se ha efectuado el ajuste de la cuenta "IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR" a cero".

Norma violadas: art�culos 117 y 442 del C�digo de Comercio y 4l del Decreto354l de 1983. Arguyen as� los actores:

"El literal c) viola el art�culo ll7 del C�digo de Comercio, en concordancia con el 442 de la misma obra, pues pese a que seg�n estas disposiciones las comprobaciones sobre representaci�n de las sociedades se demuestran con la certificaci�n de la C�mara de Comercio respectiva, la cual, "bastar�" para dicho prop�sito (art�culo 117 inciso2o.), en tanto que los representantes de la Sociedad ser�n, para todos los efectos legales, quienes aparezcan registrados como gerentes principales o suplentes en el correspondiente registro mercantil, "mientras no se cancele su inscripci�n mediante registro de un nuevo nombramiento" (art�culo 441 ib�dem), en la disposici�n reglamentaria acusada se pretende establecer, ilegalmente a nuestro parecer, una suerte de prescripci�n de la prueba de dicha representaci�n, cuando se exige en el certificado de constituci�n y gerencia, expedido por la C�mara de Comercio para ser acompa�ado a las solicitudes de devoluci�n, debe tener "Una anterioridad m�xima de cuatro (4) meses".

"Tal condicionamiento, tampoco contenido en el Decreto - Ley 3541 que se pretende reglamentar, contradice ilegalmente las normas del C�digo de Comercio que en ning�n caso limitan la vigencia de las certificaciones de representaci�n que emitan las C�maras de Comercio, las cuales "bastan para acreditarla";

"El literal e) de la norma en comento demandada, crea reglamentariamente una condici�n, para el reconocimiento de la devoluci�n del impuesto a las ventas, que no solamente no est� exigida en el texto legal, sino que se halla en contradicci�n con el manejo de la cuenta corriente dispuesto por el art�culo 41 del Decreto - Ley 3541 de 1983, pues al exigir que se certifique que dicha cuenta se ha ajustado "a cero", se est� obligando a aplicar un registro en el Haber o Cr�dito diferente de los autorizados por el mencionado art�culo 4l, sin que de otra parte ello se justifique desde el punto de vista de la ciencia contable, pues constituye un movimiento innecesario y artificial que no obedece a la realidad financiera del contribuyente".

El suscrito conductor del proceso no encuentra contrariedad ostensible entre la norma acusada y las que se dicen contrariadas. El tema amerita m�s estudio y en tal sentido deber� decidirse en la sentencia pues a primera vista el reglamento trata de exigencias adjetivas que es necesario cumplir para el tr�mite de las devoluciones.

"PARAGRAFO 2o. Para efectos del literal e) de este art�culo, quienes presenten solicitud de devoluci�n o compensaci�n deber�n abonar en su contabilidad la cuenta "IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR" por un valor igual al saldo d�bito que arroja la misma en el �ltimo d�a del bimestre o bimestres materia de la solicitud, y cargar por igual valor el rubro de cuentas por cobrar.

"El interesado puede solicitar devoluci�n de una suma inferior a la que tenga derecho renunciando al remanente. Este remanente, as� como las sumas que fueren objeto de rechazo, no podr�n solicitarse como costo o deducci�n en el impuesto sobre la renta".

"En el mismo sentido denunciamos por ilegal el inciso primero del Par�grafo 2o. del art�culo 9o. del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, pues en �l se desarrolla la contabilizaci�n indebida exigida por el literal e) del mismo art�culo, toda vez que el abono, a la cuenta "IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR" del valor del saldo d�bito y su correspondiente d�bito en una cuenta por cobrar, se halla en contradicci�n con el art�culo 41 del Decreto - Ley 3541 de 1983, seg�n el cual en el "haber" o "cr�dito" de la cuenta IMPUESTO A LAS VENTAS POR COBRAR" debe registrarse:

"b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del art�culo 16 del presente decreto".

"Los impuestos del art�culo 16 corresponden al gravamen correspondiente a los bienes gravados devueltos por el responsable durante el per�odo y las adquisiciones gravadas anuladas, rescindidas o resueltas en el mismo. No al impuesto cuya devoluci�n se solicita seg�n se pretende exigir en la disposici�n reglamentaria acusada, la cual por tanto debe declararse nula y suspenderse, como atentamente lo pedimos".

Tampoco encuentra �l suscrito conductor del proceso que exista una ostensible contrariedad entre la norma acusada y el art�culo 41 del Decreto 3541 de 1983. En este caso, como en el anterior, mientras el reglamento especifica el tipo de requisitos puramente adjetivos que deben cumplirse para tramitar las devoluciones del impuesto de ventas en el caso de exportadores o de productores de bienes exentos, en la norma reglamentada se consagran sistemas generales de manejo de las cuentas "Impuestos por Pagar". Al respecto conviene transcribir el texto del art�culo 41 del Decreto 3541 de 1983. Reza as�:

"ARTICULO 41. Los responsables del impuesto sobre las ventas sometidos al r�gimen com�n, incluidos los exportadores, deber�n llevar un registro auxiliar de ventas y compras, y una cuenta mayor o de balance cuya denominaci�n ser� IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR, en la cual se har�n los siguientes registros:

"b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del articulo 16 del presente decreto.

�a) El valor de los descuentos a que se refiere el art�culo 15 del presente decreto.

�b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del art�culo 14 del

presente decreto, siempre que tales valores hubieren sido registrados previamente en el haber.

"Los responsables del impuesto sobre las ventas que se acojan al r�gimen simplificado deber�n llevar un registro auxiliar de ventas y compras. Y una cuenta mayor o de balance cuya denominaci�n ser� IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR, en la cual se har�n los siguientes registros:

"a) El valor de la cuota fija anual que establece la tabla contenida en el art�culo 37 del presente decreto.

"b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del art�culo 16 del presente decreto.

"e) Los valores a que se refiere el Par�grafo del art�culo 36 del presente decreto.

"El valor de los descuentos a que se refiere el art�culo 15 y el numeral 2o. del art�culo 36 del presente decreto".

6. Inciso segundo del par�grafo segundo del art�culo 19 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984.

El suscrito conductor se abstiene de suspender la norma impugnada porque los actores, al parecer, se equivocaron en la cita de la disposici�n acusada. El art�culo 19 del Decreto 1813 de 1984 no dice en ninguna parte que "las sumas objeto de rechazo no podr�n solicitarse como costo o deducci�n en el impuesto de renta".

La norma acusada exige que ciertas relaciones que debe presentar el responsable para solicitar una devoluci�n o una compensaci�n deben estar suscritos por el revisor fiscal. Para los actores esta norma viola el art�culo 20 del Decreto 3541 de 1983, violaci�n que en criterio del suscrito conductor no es ostensible pues la norma acusada regula formalidades para el tr�mite de las devoluciones o compensaciones, al paso que la norma que se dice violada se refiere a formalidades en el campo de las declaraciones de ventas. Cabe estudiar m�s a fondo el punto al decidir en la sentencia.

Como este punto se liga estrechamente con las consideraciones incorporadas en el punto 3 de esta providencia es claro que es precipitado definir cualquier decisi�n prematura. Se hace necesario dejar el tema para el momento del fallo.

"Solicitamos la nulidad y suspensi�n provisional del art�culo 12 del Decreto 1813 de 1984, pues en dicha norma se fija un t�rmino de seis meses no consagrado en norma legal alguna, dentro del cual debe realizarse la exportaci�n de los bienes adquiridos sin impuestos por las sociedades comercializadoras internacionales, as� como se establece ilegalmente una sanci�n tampoco consagrada en la ley.

"En efecto, se dispone dizque el "reintegro" del impuesto dejado de pagar por la adquisici�n de las mercanc�as, "m�s los intereses moratorias que corresponden, aumentados �stos �ltimos en un cincuenta por ciento (50%)".

"Esta suerte de multa no se halla consagrada en la disposici�n vigente y viola, por el contrario, el inciso lo. del art�culo 29 del Decreto - Ley 3541 de 1983, seg�n el cual los intereses moratorias aumentados en un 50% se aplican cuando las devoluciones del impuesto sobre las ventas son constatadas improcedentes y deben "reintegrarse las sumas devueltas en exceso".

"En este caso nos hallamos ante unas circunstancias diferentes, pues se trata no del reintegro" (aunque as� se llame en la norma reglamentaria) de un impuesto devuelto al responsable, sino del no reconocimiento de una venta exenta realizada al mismo. Por consiguiente, la compa��a comercializadora ha comprado sin impuesto pero no ha tenido devoluci�n del gravamen.

"Como se trata de una disposici�n sancionadora, no puede por tanto acudirse a la analog�a para aplicar la sanci�n, correspondiente para las devoluciones improcedentes, a un evento diferente; el desconocimiento de una exenci�n sobre una compra cuya exportaci�n no se hace dentro de un t�rmino tambi�n ilegal.

"Tal previsi�n ha debido tomarla el Gobierno cuando hac�a uso de las facultades delegadas por el Congreso, pero no despu�s cuando ya no las posee, pues la regulaci�n procesal de estas circunstancias y el establecimiento de las sanciones aplicables a su inobservancia, son competencia del legislador y no pueden establecerse por decreto reglamentario.

"La violaci�n de la norma legal es evidente, m�xime si se tiene en cuenta que adem�s se desconoce el principio constitucional del debido proceso, seg�n el cual debe juzgarse al ciudadano seg�n las leyes preexistentes al acto que se impugna (art�culo 26 de la Constituci�n Nacional). Lo cierto es que en el estatuto legal del gravamen sobre las ventas, el legislador extraordinario se limit� a consagrar, en el art�culo 63, la exenci�n sobre "la venta en el pa�s de bienes de exportaci�n a sociedades de comercializaci�n internacional", bajo la condici�n de que "hayan de ser efectivamente exportados", pero no se fij� un t�rmino para que se cumpliera tal exportaci�n y mucho menos castig� su inobservancia con la sanci�n que se pretende crear en la norma acusada, la cual adem�s tampoco existe en la Ley 67 de 1979 y normas posteriores que regulan el r�gimen de comercializaci�n internacional".

Los argumentos del libelo sobre este punto son v�lidos. No puede el Gobierno, por reglamento, establecer un plazo perentorio de seis meses cuando no tiene ley que lo autorice. Las normas sancionatorias son de interpretaci�n restrictiva como bien es sabido en derecho primitivo. Procede la suspensi�n de la norma acusada.

Al estudiar el Decreto 3541 de 1983 los demandantes consideran que el art�culo 52 de ese estatuto se contrapone al art�culo 29 ib�dem, y que por esta raz�n la norma acusada es ilegal porque revive el art�culo 29 que se entiende derogado por el 52. Ello no es as�: el art�culo 29 se refiere al fen�meno espec�fico, especial�simo de las devoluciones que resulten improcedentes. El 52 es el caso general. Olvidan los actores que la norma especial prevalece sobre la general. No se puede por tanto atender la petici�n de suspensi�n provisional de la norma acusada.

Consideran los actores que el art�culo 24 acusado contiene requisitos para la aceptaci�n de costos o deducciones en el c�mputo de la renta l�quida (para efectos del impuesto de renta) no contemplado en el art�culo 55 del Decreto 2053 de 1974. No obstante, para el suscrito conductor del proceso esta apreciaci�n amerita mayor estudio pues es claro que el Decreto L4egislativo 3803 de 1982, la Ley 9a. de 1983 y el Decreto - Ley 3410 de 1983 han ampliado las exigencias formales para costos y deducciones. No cree el suscrito conductor que en esta etapa del proceso pueda suspenderse la disposici�n acusada.

"Demandamos por �legal y solicitarnos la nulidad y suspensi�n provisional del art�culo 25 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, en cuanto dicha disposici�n exige, para que las ventas de casas prefabricadas, cemento, concreto, ladrillos y tejas de barro o de asbesto cemento, sean excluidas del impuesto a las ventas, que el adquiriente no sea un consumidor final, como se concluye a contrario sensu del texto de la disposici�n.

"Tal requisito nuevo no est� contemplado en el Decreto - Ley 3541 de 1983, en cuyo art�culo 60 se establece tal exclusi�n sin depender de dicha contingencia, como se infiere del texto de sus literales a) y b), los cuales respectivamente exigen que las dichas casas "est�n destinadas a la vivienda popular" o que los otros materiales "se destinen a la construcci�n de vivienda", sin que en ning�n momento se requiera o no que el adquirente sea o no el consumidor final.

"Es por tanto, seg�n la norma legal, el destino de los bienes, es decir, el prop�sito tomado en cuenta por el comprador, el que determina el car�cter de excluidos o de gravados de dichos bienes y no la calidad de ese comprador".

En tan claro el argumento de la demanda que debe accederse a su petici�n sin comentario adicional salvo que la suspensi�n solo procede en la frase "cuando el adquirente sea un consumidor final" y en la expresi�n "En este caso el adquirente que sea un consumidor final deber� informar por escrito tal circunstancia al vendedor, con el fin de que �ste liquide el impuesto correspondiente aplicando la tarifa del 10%".

"ARTICULO 27. - La venta del caf� soluble granulado contenido en la posici�n 21.02 del art�cuIo59 del Decreto 3541 de 1983, est� exenta del impuesto sobre las ventas cuando es efectuada por el productor.

"En los dem�s casos, el vendedor de tal bien no es responsable ante el fisco por su venta".

"13. Es ilegal y por ende debe declararse nulo, previa suspensi�n provisional, el articulo 27 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, pues establece una exenci�n sobre el caf� soluble granulado, contenido en la posici�n 21.02 del art�culo 59 del Decreto Legislativo 3541 de 1983, porque de una parte esa misma norma determina el car�cter de "excluido" de dicho bien y no de exento, y de la otra, en la enumeraci�n de los bienes exentos no aparece la posici�n arancelaria mencionada".

El actor alega que este art�culo consagra un hecho generador no contemplado en el estatuto legal. El tema es complejo y no permite una definici�n en esta etapa procesal. Seg�n la norma acusada el costo de instalaci�n entra en la "base gravable", lo que hace pensar que no se trata de definir nuevos hechos imponibles sino de fijar los elementos cu�nticos de la obligaci�n que determinan otros art�culos. As� las cosas no es del caso a comparar el art�culo 28 del Decreto 1813 de 1984 con el art�culo 2o. del estatuto legal.

"15. Se viol� tambi�n el art�culo 7o. del Decreto - Ley 3451 de 1983, cuando se determin� en el art�culo 29 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984 una base gravable, en el caso de hoteles de tres o m�s estrellas, diferente del "valor total de la operaci�n" definido en el inciso lo. de la norma legal, pues se excluyen de la misma factores diferentes del alojamiento y que tambi�n forman parte del servicio hotelero, tales como la alimentaci�n, el servicio de bar, instalaciones deportivas, peluquer�a, parqueadero para los clientes, piscinas, ba�os turcos, cine y televisi�n, etc., que conforman lo que constituyen las "dem�s erogaciones complementarias" al alojamiento.

"Es evidente, en nuestro sentir, que el legislador extraordinario dict� en esta materia una disposici�n oscura e incompleta. Pero tambi�n lo es que su perfeccionamiento a trav�s de un decreto reglamentario es ilegal y ello debe motivar la anulaci�n y suspensi�n de la disposici�n demandada".

Como bien lo reconocen los propios actores el tema es oscuro. Por ello no es posible en esta etapa de la litis definir el asunto: conviene dejarlo para el momento del fallo.

Sostiene la demanda que este art�culo se halla "en abierta contradicci�n con el inciso 3o. par�grafo lo. del Decreto - Ltey 3541 de 1983". Olvidaron los actores citar el n�mero del art�culo del cual se extrae el inciso y el par�grafo. Ello hace imposible obtener con claridad cu�l era la idea de los actores y deber�a por ello dejarse la definici�n del tema al momento del fallo de fondo. Cabe anotar que para que proceda la suspensi�n provisional de una norma la contrariedad debe verse prima facie para que el juez la distinga sin duda como una "llamarada que ilumina".

Alegan los actores que este art�culo viola el articulo 7 del Decreto 3541 de 1983. La norma acusada autoriza descontar de la base gravable los impuestos de consumo y deportes pagados sobre el bien vendido en el caso - de cigarrillos, licores, vinos, etc... Para los actores, este descuento no est� autorizado por la ley. El tema, sin embargo ofrece un elevado grado de complejidad pues en la definici�n del art�culo 7o. del Decreto 3541 de 1983 no se precis� nada sobre los impuestos de consumo que pudieran ser incorporados al precio del art�culo vendido. As� las cosas, siendo dudoso el tema, deber� aplicarse la regla de la favorabilidad al contribuyente (o al responsable).

Adem�s es de la esencia de un sistema de impuestos sobre el valor agregado el de excluir de la base fiscal otros grav�menes que pudiesen generar una peque�a cascada final. De todos modos el tema amerita m�s estudio, lo que se har� al momento del fallo.

18. Lo dicho en el anterior numeral se aplica al asunto relacionado con el art�culo 32 del Decreto 1813 de 1984.

"Denunciamos el art�culo 33 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, porque en �l se establece una procedimiento de c�lculo del impuesto de ventas descontable, por la adquisici�n de los bienes de que trata el art�culo 3o. del Decreto Legislativo 2104 de 1974, que desconoce ordenamientos legales superiores, a saber:

a) El art�culo 45 del Decreto - Ley 3541 de 1983, norma que determina que para dichos productos "el impuesto sobre las ventas, , continuar� rigi�ndose por las disposiciones vigentes a la fecha de expedici�n del presente Decreto

"b) El art�culo 24 del Decreto Legislativo 1988 de 1974, norma vigente para los efectos de la disposici�n anterior, seg�n el cual " cuando no se discrimine en las facturas el valor del impuesto, el comprador tendr� derecho a deducir como impuesto pagado, para efectos de los art�culos 21 y 26 del presente decreto, el monto que resulte de aplicar la tarifa correspondiente al 75% del precio total de las respectivas facturas".

Es por tanto, evidente, en nuestro parecer, que deber� anularse la norma reglamentaria, pues estableci� un procedimiento de c�lculo del descuento distinto del que fijan "las disposiciones vigentes a la fecha de expedici�n del "Decreto - Ley 3541 de 1983�.

Para el suscrito conductor del proceso este argumento es bastante convincente. Por ello habr� que suspender la norma acusada.

"20. Consideramos que debe suspenderse provisionalmente y posteriormente anularse el art�culo 34 del Decreto 1813 de 1984, pues en el mismo se viola, en forma flagrante y evidente, los art�culos 27 y 28 del Decreto - Ley 3541 de 1983.

"Seg�n las disposiciones legales, "los saldos a favor de los responsables, que se originen en un exceso de impuestos descontables sobre el impuesto generado por las operaciones gravadas, deber�n imputarse al impuesto correspondiente al siguiente per�odo fiscal. "(Art�culo 27 ib�dem) De otra parte, "Sin perjuicio de lo dispuesto en el art�culo anterior, �nicamente tendr�n derecho a devoluciones o a compensaciones con el impuesto de renta del mismo contribuyente o responsable:.....a) Los productores de bienes de que trata el Cap�tulo XVI del presente decreto;....b) Los Exportadores".

"Es claro que de acuerdo con la ley, el saldo a favor de los responsables o se imputa contra

el impuesto a cargo del per�odo gravable siguiente, o se.. devuelve o compensa con

"Sin embargo, el Decreto Reglamentario indica que, en relaci�n con el saldo a favor resultante en la declaraci�n de ventas del trimestre enero - febrero - marzo de 1984, no procede el traslado o la devoluci�n anteriores, pues se imputar� "en la declaraci�n del per�odo abril a diciembre de 1984 o en las certificaciones de pago de los bimestres julio - agosto, septiembre - octubre, o noviembre - diciembre de 1984, previa autorizaci�n de la Administraci�n de Impuestos correspondiente, la cual se conceder� una vez se formule la solicitud y se verifique la procedencia del saldo a favor. En consecuencia, el mencionado saldo no podr� solicitarse en la certificaci�n del per�odo abril a junio de 1984".

"Esto significa, que el saldo a favor que, seg�n la disposici�n legal, debe trasladarse al per�odo gravable siguiente, cual es el trimestre abril - mayo - junio de 1984 establecido por el inciso segundo del par�grafo del art�culo 31 del Decreto 570 de 1984, ya no puede imputarse a �ste y deducirse en el correspondiente certificado y adem�s, la norma crea ilegalmente un requisito no establecido en los art�culos 27 y 28 del decreto - ley, como lo es la autorizaci�n de la Administraci�n de Impuestos previo examen de la procedencia del saldo a favor.

"En la pr�ctica la norma anterior devino en la denegaci�n del menor valor resultante por pagar a cargo de los responsables, como efecto del rechazo de la imputaci�n indebidamente inadmitida, y la postergaci�n indefinida de su reconocimiento, el cual, en contra de los textos, le qued� supeditado a los lentos y engorrosos tr�mites de las oficinas de impuestos que deben autorizarlo. Mientras tanto, el Fiscal se ha beneficiado, sin causa justa, de un mayor recaudo que puede conservar y utilizar a costa de los contribuyentes que en la anterior forma han visto burlado su derecho.

"Valga agregar adem�s, que de conformidad con el art�culo 27 y normas concordantes del decreto - ley, dichos contribuyentes hab�an adquirido el derecho a ese saldo a favor, resultante del per�odo enero - febrero - marzo de 1984, por lo cual la norma reglamentaria al cercenarlo viola tambi�n el principio constitucional que garantiza "la propiedad privada y los dem�s derechos adquiridos con justo t�tulo, con arreglo a las leyes civiles, por personas naturales o jur�dicas, los cuales no pueden ser desconocidos ni vulnerados por leyes posteriores......... seg�n lo preconiza el articulo 30 de la Carta, pues el traslado estaba adem�s autorizado por el art�culo 21 del Decreto 1494 de 1978.

"En tales condiciones, consideramos evidente la violaci�n legal y por ende procedente la nulidad y la previa suspensi�n del texto demandado".

La simple lectura de la norma acusada demuestra que se trata de un ordenamiento para facilitar la transici�n normativa. El tema es de tal complejidad que hace imposible tomar una definici�n en este momento del proceso.

21. Algo an�logo a lo dicho en el numeral anterior cabe aplicarse en relaci�n con el �ltimo aspecto del libelo.

Por lo expuesto el Consejo de Estado por medio de la secci�n cuarta de su sala de lo contencioso

2. Notif�quese personalmente al Ministro de Hacienda y Cr�dito P�blico en conformidad con los art�culos 149 y 150 del C�digo Contencioso Administrativo (Decreto 01 de 1984).

3.Notif�quese personalmente al se�or Agente del Ministerio P�blico y a los particulares que puedan tener inter�s directo en las resultas del proceso en los t�rminos que se�ala el art�culo 207 del C�digo Contencioso Administrativo (Decreto 01 de 1984).

4. Se ordena la suspensi�n provisional de los siguientes aspectos del Decreto 1813 de 1984.

Inciso lo., se suspende la expresi�n "Cuando del promedio de sus declaraciones de ventas del a�o inmediatamente anterior resulte un saldo a su favor por concepto de impuesto sobre las ventas".

c) Art�culo 25. - Se suspende la expresi�n "sea un consumidor final" y la expresi�n "En este caso el adquirente que sea consumidor final deber� informar por escrito tal circunstancia al vendedor, con el fin de que �ste liquide el impuesto correspondiente aplicando la tarifa del 10%". En el inciso lo. susp�ndese tambi�n el inciso 2o.

"La venta de casas prefabricadas cuyo valor unitario no exceda de 1.300 unidades de UPAC, as� como la venta de cemento, concreto, ladrillos y tejas de barro y tejas de asbesto - cemento est�n excluidas del impuesto sobre las ventas, salvo cuando el adquirente destine las casas prefabricadas para fines diferentes a los de vivienda popular o cuando destine los dem�s bienes a que se refiere este art�culo para fines diferentes de la construcci�n de vivienda.

5. No se suspenden los dem�s art�culos del Decreto 1813 de 1984 cuya nulidad y suspensi�n provisional se solicita.

6. F�jese en lista por el t�rmino de diez d�as para los efectos del art�culo 207 del C�digo Contencioso Administrativo.

Fecha Providencia	06/12/1984
Fecha de notificaci�n	06/012/1984