Sala:  Sala de lo Contenciosos Administrativo

Subsección:  null

Consejero ponente:  Bernardo Ortiz

Norma demandada:  Artículo 7o del decreto 2775 de 1983

Demandante:  Asociación Colombiana de Ingenieros Constructores, ACIC.

RETENCION EN LA FUENTE. - Contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble. SERVICIOS. NOCION. Se confirma la suspensión provisional decretada en Auto de febrero 10 de 1984.

CONSEJO DE ESTADO. - Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta - Bogotá D.E., mayo catorce (14) de mil novecientos ochenta y cuatro (1984).

Consejero: Ponente: Doctor Bernardo Ortiz Amaya

Referencia: Expediente No. 10.793

Nulidad y Suspensión provisional Artículo 7o del decreto 2775 de 1983 del Gobierno Nacional.

AUTORIDADES NACIONALES (Recurso de Súplica).

Actor: Asociación Colombiana de Ingenieros Constructores, ACIC.

El Consejero sustanciador da este negocio decretó la suspensión provisional de la frase contenida en el artículo 7o. del Decreto 2775 de 1983 que dice:

"Y de contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble".

Dicha frase fue acusada por la Asociación Colombiana de Ingenieros Constructores, por medio de apoderado debidamente constituido, por considerar que el mencionado Decreto 2775 que modificó algunas disposiciones del Decreto 2026 de 1983 y reglamentó lo previsto en el parágrafo del artículo 31 de la Ley 20 de 1979 y en el artículo 62 del Decreto 3808 de 1982, vulneró por exceso de la facultad reglamentaria los mismos artículos que dice reglamentar, desconociendo a su vez las definiciones que de contratos de obras públicas y de prestación de servicios hacen los artículos 81 y 163 del Decreto 222 de 1983.

El consejero sustanciador después de transcribir los artículos mencionados hizo la siguiente consideración:

"Hecha la confrontación de las normas en conflicto, a saber, el artículo 7o.del Decreto Reglamentario 2775 de septiembre 28 de 1983 con las normas de superior jerarquía que también fueron transcritas, se tiene que evidentemente el articulo 7o. del Decreto 2775 de septiembre 28 de 1983 introdujo un concepto nuevo que no existía en la Ley 20 de 1979 ni en el Decreto 3803 de 1982, como objetos de retención en la fuente al señalar además como sujetos a retención en la fuente los pagos por contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble, por lo cual asiste razón al actor".

La Dirección General de Impuestos Nacionales por medio de abogado delegado de la misma, interpuso recurso de súplica para solicitar que se revoque la suspensión decretada y al efecto argumenta en la siguiente forma:

"De conformidad con el concepto No. 26131 de diciembre 27 de 1983 expedido por la Subdirección Jurídica de la Dirección General de Impuestos Nacionales, 'se entiende por 'Servicios', toda actividad, labor o trabajo por una persona jurídica o por una persona natural sin relación laboral con quien contrata la ejecución de hacer generando una contraprestación en dinero o en especie'.

"Dentro de las actividades de servicio, el artículo 36 de la Ley 14 de 1983 incluye el servicio de interventoría, construcción y urbanización como gestión encaminada a satisfacer necesidades de la comunidad.

"De otra parte, el Código Civil en el Capítulo titulado "De los Contratos para la confección de una obra material", define como SERVICIO, la confección de una obra material según se desprende de la lectura de los artículos 1053 y 1973. En el primero de los citados, se dice que el contrato de confección de obra será un arrendamiento cuando el ordenador de la obra suministra la materia principal, poniendo el artífice lo demás, y a su vez, dentro de la definición que trae la segunda de las disposiciones mencionadas, se dice que por 'arrendamiento' se puede entender la prestación de un servicio, por el cual se obtiene un precio determinado.

"Siguiendo estos lineamientos, el Gobierno Nacional en ejercicio de la potestad reglamentaria conferida por la Constitución Nacional, estableció las tarifas aplicables a los pagos o abonos en cuenta que se hicieran por concepto de SERVICIOS, para determinar la retención en la fuente que lo corresponde, a través del Decreto 2026 de 1983, artículo 12. Estas tarifas son del 4% si el pago o abono en cuenta lo hace una sociedad anónima o asimilada o del 2% en los demás casos.

"Posteriormente, y con el fin de darle un mayor estímulo a algunos servicios que el Gobierno Nacional considera especiales y preponderantes, y también en ejercicio de la facultad reglamentaria modificó la norma citada en el aparte anterior, estableciendo una tarifa del 2% si el pago o abono lo efectúa una sociedad anónima o asimilada y del % en los demás casos. Los servicios que fueron beneficiados con este tratamiento son:

“a) Los prestados por las denominadas empresas de servicio temporales; y

"b) Los contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización y en general de confecciones de obra material de bien inmueble.

"Es decir, el Gobierno Nacional consideró necesario darle a los servicios prescritos un tratamiento especial, diferente al régimen general consagrado en el articulo 12 del Decreto 2026 de 1983 para toda clase de SERVICIOS, y estableció una rebaja en las tarifas de retención en la fuente del 4% al 2%, si el pago o abono lo efectúa una sociedad anónima o asimilada y del 2 % al 1 %, en los demás casos. Para ello recurrió a la potestad reglamentaria que le asignó la Carta Magna en el numeral 3o. del artículo 120 que dice:

'Corresponde al Presidente de la República, como suprema autoridad administrativa, ejercer la potestad reglamentaria expidiendo las ordenes, decretos y resoluciones necesarios para la cumplida ejecución de las Leyes'.

“2. Dice el actor que la norma acusada viola el artículo 62 del Decreto 3803 'Porque extralimita la facultad del ejecutivo en cuanto incluye entre las actividades sujetas a retención en la fuente' 'la construcción, urbanización y en general la confección de obra material de bien inmueble' que no aparecen en el mencionado artículo 62'. Al respecto considero infundadas las afirmaciones del actor, toda vez que como ya se ha comprobado, la norma acusada en parte alguna incluye como sujeto de retención toda actividad de la construcción, urbanización y en general la confección de obra material de bien inmueble, sino que, les da un tratamiento especial respecto a la tarifa de retención en la fuente a LOS CONTRATOS DE PRESTACION DE SERVICIOS DE CONSTRUCCION, URBANIZACION, Y EN GENERAL DE CONFECCION DE OBRA MATERIAL DE BIEN INMUEBLE.

"3. De igual manera, es necesario dejar en claro que la disposición acusada por tratar de dos formas de SERVICIO, en ningún momento extralimita el artículo 62 del Decreto 3808 de 1982, ni incluye un nuevo elemento a dicha norma, ya que como antes lo vimos, a través de este artículo se extiende la retención en la fuente a todos los SERVICIOS, mientras que la norma acusada se refiere únicamente a dos de ellos, los servicios temporales y los servicios de construcción, urbanización, etc.

"4. En cuanto a la afirmación del artículo 7o. del Decreto 2775 de 1983, la estimo igualmente sin fundamento, por las siguientes razones:

“En primer lugar, se observa que el Decreto 222 de 1983 fue dictado por el Gobierno Nacional en uso de las facultades extraordinarias conferidas por la Ley 19 de 1982, para expedir las normas que regulan la contratación de la Nación y sus entidades descentralizadas, y no, para determinar la forma como debe efectuarse la retención en la fuente en estos contratos, facultad ésta que se desarrolla, en parte en el Decreto 2775 de 1983, estatuto que contiene normas de carácter tributario exclusivamente. Es decir, son estatutos que tratan materias totalmente diferentes, especiales y específicas cada una de ellas, y por lo tanto no se contraponen.

"El hecho de que en el estatuto de contratación pública se defina lo que debe entenderse para esos efectos, por contrato de obra pública y contrato de prestación de servicios, en nada contradice la disposición de carácter tributario que establece que los contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización etc. están sujetos a retención en la fuente. Además, el Decreto 2775 de 1983, en parte alguna establece que sea un estatuto reglamentario del Decreto 222 de 1983 en el cual el actor funda el concepto de violación.

"En otro aparte, el demandante dice que al incluirse en el Decreto 3803 un nuevo concepto que no existía en la Ley 20 de 1979, se estaba asimilando a servicio otros contratos como el de obra pública que define el Decreto 222 de 1983.

"Tal aseveración no la compartimos, en primer lugar porque el Decreto 3808 de 1982 fue dictado con fundamento en las facultades conferidas por el artículo 122 de la Constitución Política, y por tener fuerza de ley, puede modificar las normas vigentes a la fecha, incluyendo, como lo hizo, nuevos conceptos como sujetos de retención. Además, mal puede concebirse que una norma anterior como es el Decreto 3803 de diciembre 30 de 1982, pueda contradecir una disposición posterior como es el Decreto 222 de febrero 2 de 1983".

Por su parte el apoderado de la asociación demandante defiende el criterio que tuvo el Consejero sustanciador para decretar la suspensión de la frase ya transcrita con las siguientes apreciaciones:

"En el juicio de la referencia la Asociación Colombiana de Ingenieros Constructores solicitó la suspensión provisional de la parte del artículo 7o. del Decreto Reglamentario 2775 de 1983 que estableció retención en la fuente sobre 'contratos de prestación de servicios de construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble' por estimar que, primordialmente, existe una manifiesta violación de la disposición de orden superior que dice reglamentar: el Decreto Legislativo 3803 de 1982. En efecto, esta última disposición en su artículo 62 prescribe lo siguiente: 'La retención en la fuente se extiende también a los pagos o abonos en cuenta que se hagan a las personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de honorarios, comisiones, servicios y arrendamientos (sic), sin que en parte alguna se prevea dicha retención para los contratos de construcción, urbanización y en general de obra material de bien inmueble. Como se ve, la diferencia entre las dos disposiciones 'se advierte a primera vista, en forma ostensible, sin que sea necesario entrar en disquisiciones o argumentos en busca de una conclusión'.

"Por otra parte es evidente que de no suspenderse la mencionada disposición del Decreto 2775 de 1983 continuaría subvertido en causa grave el orden jurídico, puesto que por medio de un decreto del Organo Ejecutivo del Poder Público se estaría estableciendo un impuesto o incrementando la carga del mismo a una actividad no gravada por la Ley. Nuestro Organo Jurisdiccional ha sido especialmente celoso en la defensa del derecho elemental que tienen las personas en los países regidos por leyes, de no ser gravadas sino en virtud de éstas.

"El recurrente hace extensas elucubraciones para tratar de demostrar que el contrato de construcción es un contrato de servicio y apela para ello a la relación que de las actividades (subrayo) de servicio trae la Ley 14 de 1983 por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales y se dictan otras disposiciones.

"Al respecto, debo recalcar que el Decreto 2775 no es reglamentario de la Ley 14 de 1983, sino del Decreto Legislativo 3803 de 1982. Estas disposición dictada dentro de la emergencia económica decretada por el Gobierno Nacional en dicho año, fue reglamentada inicialmente por el Decreto 2026 de 1983, el que fue modificado por el Decreto 2775 de 1983 ('Por el cual se modifican algunas disposiciones del Decreto 2026 de 1983 y se dictan otras en materia de retención en la fuente'). Por consiguiente, lo que corresponda en la oportunidad de la suspensión provisional, es confrontar la disposición legislativa con la disposición reglamentaria para constatar si esta última excede o no lo dispuesto por el legislador. Ello es lo que ha hecho el honorable Consejo al decretar la suspensión provisional. Ha visto, sin necesidad de elucubraciones, que el Gobierno incluyó dentro de los contratos cuyos pagos quedaban sometidos a retención en la fuente algunos que no estaban previstos en la Ley; los de la construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble. El hecho de que se anteponga, así sea por el Gobierno Nacional, un vocablo a la denominación que universalmente y en cada legislación se da a un contrato, no cambia, no puede cambiar, la fisonomía del mismo. Por el hecho de que una persona o entidad hable del servicio de compraventa o del servicio de permuta o del servicio de mandato, no se podría sensatamente concluir que los contratos de compraventa, de permuta y de mandato habrían dejado de existir para convertirse todos ellos en contratos de servicios.

"el artículo 7o. suspendido por el Consejo de Estado, trata de contratos (subrayo) de prestación de servicios de construcción, etc. lo que es completamente diferente de la clasificación de actividades que efectúa la Ley 14 de 1983, para el efecto exclusivo de la recaudación del impuesto de industria y comercio por parte de los departamentos y municipios. Sería absurdo suponer que a partir de dicha Ley 14 los contratos de construcción dejaron de ser tales para convertirse en contratos de servicios a los que se les aplicarían las disposiciones del Código Civil, del Código de Comercio y del Estatuto de Contratos Administrativos relativas al contrato de servicios.

"Debo agregar sobre este aspecto del artículo 36 de la Ley 14 de 1983, que las disposiciones sobre impuestos por ser de carácter restrictivo no pueden tener aplicación analógica. Por tanto, no es admisible extender al campo de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta, disposiciones dictadas para ser aplicadas en el recaudo del impuesto de industria y comercio por los entes municipales.

"El mismo recurrente reconoce en el ordinal segundo de lo que denomina 'El recurso se basa en los siguientes argumentos', la violación en que incurre el artículo 7o en referencia, puesto que en un manifiesto acto de contrición dice que 'la norma acusada en parte alguna incluye como sujeto de retención toda la actividad de la construcción, urbanización y en general de la confección de obra material de bien inmueble'. Claro que en éste un encomiable deseo del memorialista que desafortunadamente no corresponde a la realidad, puesto que la fórmula no puede ser más ambiciosa 'y en general la confección de obra material de bien inmueble'. La Dirección de Impuestos Nacionales admite, pues, que el decreto reglamentario no podía legalmente disponer la retención en la fuente en todas las actividades de la construcción, urbanización y en general de confección de obra material de bien inmueble, pero a pesar de ello pretendió imponer tal obligación por medio del aparte cuya nulidad solicité.

"En parte alguna de mi demanda dije como lo afirma el memorialista, que el Decreto Legislativo 3803 de 1982 estuviera asimilando a servicios otros contratos como el de obras públicas. Afirmé, lo que es absolutamente distinto, que 'el artículo 62 del Decreto 3803 introdujo el concepto de 'servicios' que no existía en la Ley 20 de 1979, pero ello en ningún caso autorizaba al Gobierno para asimilar a servicios otros contratos como el de obras públicas...... Claro que dicho Decreto 3803, dictado con base en las facultades conferidas por el artículo 122 de la Constitución, pudo haber incluido, entre los contratos sujetos a retención, el de obras públicas y otros contratos de construcción, pero ello no ocurrió y por dicha razón el artículo 7o., que dice reglamentar el Decreto 3803, incurrió en una manifiesta violación.

PARA RESOLVER SE CONSIDERA:

Resulta muy claro que el artículo 31 de la Ley 20 de 1979 consagró en el inciso lo. de su parágrafo la obligación de retener en la fuente por pagos o abonos en cuenta que hagan las personas jurídicas por concepto de concisiones, arrendamientos, participaciones y honorarios y que el Decreto 3803 de 1982 en su artículo 62 amplió esa obligación por el pago que hagan las personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de "servicios".

Ahora bien, la frase del artículo acusado del Decreto 2775 de 1983 aplica la noción de servicios a los contratos de construcción, urbanización y en general de obra material de bien inmueble que según el criterio del delegado de la Dirección de Impuestos es el que gobierna la idea de servicios utilizada en la Ley 14 de 1983 que dicta normas de carácter general para el cobro del impuesto de industria y comercio a nivel municipal, y que considera aplicable al criterio que tuvo el legislador en el Decreto 3803, al incluir como materia de retención en la fuente los pagos o abonos en cuenta por razón de la prestación de servicios.

En primer lugar, cabe observar que la Ley 14 de 1983 es posterior en el tiempo al Decreto Extraordinario 3803 de 1982 luego mal puede pensarse que el legislador tuvo en cuenta ese criterio para definir la noción de servicios que contiene la norma reglamentaria.

Y en segundo lugar, no puede perderse de vista que mientras la Ley 14 de 1983, fija directrices para determinar los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio por el hecho de realizar determinadas actividades dentro de las respectivas jurisdicciones municipales por razón del uso y aprovechamiento de la infraestructura municipal en inmueble determinados, la norma que reglamenta el Decreto 2775 de 1983 se refiere a la obligación de las personas jurídicas y de las sociedades de hecho de retener un porcentaje de los pagos hechos a terceros por razón de "servicios" prestados, para efectos de producir un recaudo anticipado del impuesto a la renta.

No es posible por lo tanto utilizar el mismo criterio para calificar de igual manera la noción de servicios que trae una norma y la otra.

Por otra parte, la clasificación de las distintas clases de contratos que contiene el Decreto 222 de 1983, que es anterior al Decreto 2775, apenas sirve parcialmente para ubicar la noción de servicios de que trata el Decreto 3803, por cuanto aquél se refiere a contratos administrativos y de derecho privado de la administración y éste se refiere a la obligación impuesta a las personas jurídicas y sociedades de hecho para retener un porcentaje de los pagos hechos por concepto de "servicios", ya que esta noción no implica necesariamente la existencia de un contrato ni el contrato excluye la noción del servicio ".

Pero en materia de contratación administrativa es indudable que la ley distinguió claramente entre el contrato de Obras Públicas y el contrato de Prestación de Servicios (artículos 81 y 163 del Decreto 222 de 1983) y resultaría muy difícil aplicar un criterio distinto al señalado en esa ley para determinar qué clase de pagos son susceptibles de retención dentro de la noción de "servicios" que señala el Decreto 3803.

En cambio, en tratándose de los pagos hechos por personas jurídicas o sociedades de hecho sujetas al régimen del derecho privado hay que buscar ese criterio en las disposiciones pertinentes tales como el Código Civil y el Código de Comercio así como la acepción jurídico - gramatical del término "servicios".

Por lo pronto, la mención que hace la norma de "contratos..... de confección de obra material de bien inmueble" necesariamente tiene que referirse a un contrato típico reglamentado por el Código Civil y en el Capítulo VIII del Título 26 del Libro 4o. y expresamente el artículo 2053 pone de manifiesto que según las condiciones que se acuerden, puede convertirse en contrato de arrendamiento o en contrato de venta y bien se sabe que la retención no opera para el contrato de venta y que expresamente se distingue en el Decreto 3803 entre el arrendamiento y los "servicios"; luego no puede pensarse que este tipo de contratos esté incluido dentro de la última noción.

Resulta ostensible por lo tanto, que la ampliación de los alcances de la noción consagrada en la ley por la frase acusada que contiene el decreto reglamentario la vulnera por exceso en el uso de la facultad reglamentaria.

Por las anteriores razones la Sala de Decisión de la Sección Cuarta, de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado,

RESUELVE:

CONFIRMASE el auto suplicado.

Cópiese, notifíquese, cúmplase y devuélvase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada por la sala en sesión del día catorce (14) de Mayo de mil novecientos ochenta y cuatro (1984).

Enrique Low Murtra, (Salva voto). Bernardo Ortiz Amaya, Gustavo Humberto Rodríguez.

Jorge A. Torrado, Secretario.

RETENCION EN LA FUENTE. - No es un impuesto, no fija el monto de la obligación. Es un pago anticipado de un impuesto cuyo régimen se rige por el estatuto sustancial del impuesto de renta. Extensión del régimen de retención a todos los pagos o abonos que constituyan renta para el beneficiario. SUSPENSION PROVISIONAL. figura excepcional.

CONSEJO DE ESTADO - Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta - Bogotá D.E., mayo veintiuno (21) de mil novecientos ochenta y cuatro (1984).

Referencia: Radicación 10.793.

Demandante: Asociación Colombiana de Ingenieros Constructores, ACIC.

SALVAMENTO DE VOTO DEL DOCTOR ENRIQUE LOW MURTRA

Con el debido respeto por la opinión mayoritaria expreso mi disentimiento con la determinación precedente por varias razones:

a) La figura de la suspensión provisional es excepcional. Debe producirse sólo cuando existe flagrante contradicción entre la norma superior y la norma inferior: entre la ley y el reglamento. Cuando no se perfila tal flagrancia no debe decretarse la suspensión provisional sino esperar el momento de la sentencia. Del contexto del Decreto 3803 de 1982 se percibe una lección importante: el claro deseo del legislador de extender el régimen de retención a todos los pagos o abonos que constituyan renta para el beneficiario: el artículo 62 inciso 1o. estableció la retención sobre todo tipo de rendimientos financieros; el mismo artículo en su inciso 4o. lo consagro para pagos que hagan las sociedades por concepto de honorarios, comisiones, servicios y arrendamientos, etc. Estos elementos extendieron la retención buscando así generalizar el régimen de cobro anticipado del tributo que ya existía desde la Ley 38 de 1969 en relación con salarios y dividendos. Este solo argumento me lleva a pensar que no existe la flagrante contradicción que la Sala de Decisión encontró.

b) La retención no es un impuesto: no fija el monto de la obligación. Es un pago anticipado de un impuesto cuyo régimen se rige por el estatuto sustancial del impuesto de renta. A el no es aplicable el célebre articulo 43 de la Constitución Nacional como se deduce del sentido mismo de su naturaleza jurídica sino también del hecho de que la Corte Suprema de Justicia, con ocasión de la emergencia económica de 1982 - 1983, haya declarado inexequibles varios decretos legislativos que tocaban con la sustancia de la obligación tributario y no haya declarado inexequible el Decreto 3803 de 1982 que establecía la retención en la fuente sobre numerosos elementos adicionales. La razón de la declaratoria de inexequibilidad de las normas que desaparecieron de la vida jurídica tales como por ejemplo el Decreto legislativo 3745 de 1982 es que esas normas no respetaron el artículo 43 de la Constitución. La Corte no consideró este mismo alcance cuando estudió el Decreto 3803 de 1982 y, por el contrario, destacó que en ese caso había que aplicar el artículo 120 (numeral 11) de la Constitución que otorga al Presidente, como Suprema autoridad administrativa de la República, la facultad de "cuidar de la exacta recaudación y administración de las rentas .......

c) El auto que precede centra su atención en una interpretación muy dudosa de la palabra “servicios". Tan dudosa que después de leer el auto el intérprete no está seguro de lo que en él se afirma, pues recurre a una distinción que es propia de la contratación administrativa (la de contratos de obra y contratos de servicios) mas no del derecho comercial e incluso incurre en una contradicción involuntaria cuando dice:

"Por lo pronto, la mención que hace la norma de 'Contratos... de confección de obra material de bien inmueble': necesariamente tiene que referirse a un contrato típico reglamentado por el Código Civil en el Capítulo VIII del título 26 del Libro 4o. y expresamente el artículo 2053 pone de manifiesto que según las condiciones que se acuerden, puede convertirse en contrato de arrendamiento o en contrato de venta y bien se sabe que la retención no opera para el contrato de venta y que expresamente se distingue en el Decreto 3803 entre el arrendamiento y los servicios'; luego no puede pensarse que este tipo de contratos esté incluido dentro de la última noción".

Pues bien, si el contrato de obra es arrendamiento como lo dice el auto, el propio Decreto 3803 de 1982 ha establecido la retención sobre arrendamientos cuya vigencia ha sido suspendida por la providencia que antecede. ¿No era pues prudente esperar a la decisión de fondo ¿Para qué tantas lucubraciones en un auto de suspensión provisional Quizá para no suspender, más no para suspender.

Con todo respeto,

Enrique Low Murtra.