SENTENCIA de 1982

100Consejo de EstadoConsejo de Estado10030032032SENTENCIASala de lo Contenciosos Administrativonull198201/04/1982SENTENCIA_Sala de lo Contenciosos Administrativo__null___1982_01/04/1982300320301982IMPUESTOS / DEPRECIACION (Suspensi�n Provisional) 1.La depreciaci�n es por uso que sobre el bien haya hecho el contribuyente. Suspensi�n provisional de la frase contenida en el art�culo 1� del De�creto 1649 de 1976, que dice: y que en el momento de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s. Sistemas de depreciaci�n. Sistemas de prorratio. Suspensi�n de los ordinales a y b del inciso 3� del art�culo 1� del De�creto Reglamentario 1649 de 1976. Vida �til probable de bienes depreciables. Momento de la solicitud. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCCION CUARTA Consejero ponente: GUSTAVO HUMBERTO RODRIGUEZ Bogot�, D.C., primero (01) de abril (04) de mil novecientos ochenta y dos (1982) Radicaci�n n�mero: Actor: ISIDORO AREVALO BUITRAGO Demandado: Referencia: Expediente No. 9.063 Nulidad con suspensi�n provisional de los Arts. 1�, 2� 4� y 5� del Decreto No. 1.649 de 1976. Auto interlocutorio.

Norma demandada: �arts. 1�., 2�., 4�., y 5� del Decreto 1649 de 1967

Suspensi�n provisional de la frase contenida en el art�culo 1� del De�creto 1649 de 1976, que dice: y que en el momento de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s.

Suspensi�n de los ordinales a y b del inciso 3� del art�culo 1� del De�creto

Bogot�, D.C., primero (01) de abril (04) de mil novecientos ochenta y dos (1982)

Referencia: Expediente No. 9.063 Nulidad con suspensi�n provisional de los Arts. 1�, 2� 4� y 5� del Decreto No. 1.649 de 1976. Auto interlocutorio.

El ciudadano Isidoro Ar�valo Buitrago present� demanda ante esta Cor�poraci�n para que se decrete la nulidad de los arts. 1�., 2�., 4�., y 5� del Decreto 1649 de 1967 del Gobierno Nacional; la del 4� del mismo regla�mento en la frase que dice:

Del establecido en el art�culo primero de este decreto, y la suspensi�n provisional de los efectos del acto acusado

Para resolver sobre la suspensi�n provisional solicitada, se hacen las si�guientes consideraciones:

1. El decreto 1649 de 1976 reglamenta parcialmente al decreto 2053 de 1974, y en el art�culo 1� demandado dispone:

Art. 1�. De conformidad con el numeral primero del art�culo 59 del Decreto 2053 de 1974, los bienes depreciables que hayan ingresado al activo del contribuyente con posterioridad al 31 de diciembre de 1975 y que en el momento de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s, po�dr�n depreciarse en cuotas anuales iguales o desiguales durante su vida �til, siempre y cuando que ninguna de �stas exceda del cuarenta por ciento del costo.

Considera el actor que esta norma reglamentaria desborda el texto de la reglamentada, concretamente la del Inciso primero del art�culo 59 del Decre�to ley 2053 de 1974, que es del tenor siguiente:

Art. 59. Depreciaci�n. Son deducibles cantidades razonables por la de�preciaci�n causada por desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de bie�nes usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalente a la al�cuota o sumas necesarias para amortizar el ciento por ciento (100�/o) de su costo durante la vida �til de dichos bienes, siempre que �stos hayan pres�tado servicio en el a�o o per�odo gravable de que se trate.

Igualmente estima el actor que los requisitos y condiciones para que la deducci�n opere en relaci�n con bienes usados estaban determinados en el numeral 9 del mismo art. 59 del Decreto ley 2053, que dice:

9. Cuando se adquiera un bien que haya estado en uso el adquirente puede calcular razonablemente el resto de vida �til probable para amortizar su costo de adquisici�n.

La vida �til as� calculada, sumada a la transcurrida durante el uso de anteriores propietarios, no puede ser inferior a la contemplada para bienes nuevos en el reglamento.

Par�grafo. Los sistemas de depreciaci�n establecidos en este art�culo se aplican a los bienes adquiridos a partir de la vigencia del presente decreto.

Los bienes cuya depreciaci�n se haya iniciado en conformidad con normas anteriores, se contin�an depreciando seg�n dichas normas, pero el va�lor de salvamento se distribuye para su amortizaci�n en el n�mero de al�cuo�tas a�n no depreciativas.

Cuando solo puede por depreciar el valor de salvamento o un n�mero de al�cuotas inferior a tres, su amortizaci�n se hace en un t�rmino m�nimo de tres a�os.

Por medio del Decreto Legislativo 1970 de 1974, septiembre 17, fue de�clarado el estado de emergencia econ�mica en todo el territorio nacional, por el t�rmino de cuarenta y cinco d�as, en desarrollo del art�culo 122 de la C.N., argumentando que se impone intensificar la lucha contra la inflaci�n y el al�za constante en el costo de la vida, y otras causas, por todas las cuales es necesario dictar medidas inmediatas destinadas a conjurar la crisis e impedir la extensi�n de sus efectos.

En ejercicio de la citada declaraci�n, se dict� el Decreto Legislativo n��mero 2053 de 1974, septiembre 30, que carece de motivaci�n, de suerte que debe entenderse por tal la expuesta en el decreto 1970 citado, de conformi�dad con lo dispuesto en el art�culo 122 de la Carta Pol�tica. Otro tanto debe decirse del Decreto Reglamentario 1649 de 1976, algunas de cuyas normas se acusan en este proceso. El decreto 2053 mencionado tiene como denomina�ci�n por el cual se reorganizan el impuesto sobre la renta y complementa�rios.

Hechas las anteriores consideraciones se hace la necesaria confrontaci�n entre el art�culo transcrito que se considera violado y la norma que se estima transgresora.

Ahora bien. El actor considera que el inciso 1� del art�culo 59 citado autoriz� para deducir cantidades racionales de depreciaci�n causada por des�gaste normal o por obsolescencia de bienes usados en negocios o actividades productoras de renta, sean nuevos o usados, y en la norma acusada (art. 1� Decreto 1649 de 1956) se introduce un nuevo requisito no fijado en el De�creto 2053/74, al establecer que para tener derecho a la deducci�n por de�preciaci�n los bienes en el momento de ser adquiridos deben ser nuevos no usados en el pa�s (subraya el actor).

Al analizar el texto del art. 1� del Decreto 1649 de 1976, se observa que se refiere a bienes depreciables que para ser tales deben reunir dos requi�sitos: a) que hayan ingresado al activo del contribuyente con posterioridad al 31 de diciembre de 1975, y b) que en el momento de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s. Por su parte, el art. 59 transcrito se refiere a bienes usados (precisamente porque la depreciaci�n es causada por desgaste normal o por obsolescencia, es decir por desuso o inutilidad, dentro de las ac�tividades del contribuyente).

De suerte que si la depreciaci�n es por uso que sobre el bien haya he�cho el contribuyente, resulta notoria la extralimitaci�n del reglamento legal al considerar objeto de depreciaci�n aquellos bienes que no hubieran tenido uso en el pa�s, toda vez que excede el esp�ritu y el tenor literal del decreto reglamentado.

En consecuencia, deber� decretarse la suspensi�n provisional de la frase contenida en el art�culo 1� del Decreto 1649 de 1976 y que dice: y que en el momento de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s, �nica parte en que se observa la extralimitaci�n.

Para el actor el inciso 1� del art�culo 1� del Decreto 1649 de 1976 es violatorio del inciso primero del numeral primero del art�culo 59 del Decreto �ley 2053 porque estableci� un nuevo sistema de depreciaci�n no previsto en la norma reglamentada.

1. La depreciaci�n se calcula por el sistema de l�nea recta, por el de reducci�n de saldos o por otros sistemas de reconocido valor t�cnico autori�zado por el Director General de Impuestos Nacionales.

Por su parte, el inciso 1� del art�culo 1� del Decreto 1649 de 1976, que se estima violatorio, expresa:

Art. 1�. De conformidad con el numeral 1� del art. 59 del Decreto 2053 de 1974, los bienes depreciables que hayan ingresado al activo del con�tribuyente con posterioridad al 31 de diciembre de 1975 y que en el momen�to de ser adquiridos por �ste no hubieran tenido uso en el pa�s, podr�n de�preciarse en cuotas anuales iguales o desiguales durante su vida �til, siempre y cuando que ninguna de �stas exceda del cuarenta por ciento del costo.

Sobre estas bases, considera el actor que esta �ltima norma estableci� un nuevo sistema de depreciaci�n, no previsto en la norma superior, hoy co�nocido con el nombre de 'depreciaci�n flexible' o de 'tasas variables', por cuanto expresa que 'podr�n depreciarse en cuotas anuales iguales o desigua�les durante su vida �til, siempre y cuando que ninguna de �stas exceda del cuarenta por ciento del costo.

Hecho el cotejo correspondiente entre la norma acusada y la que se esti�ma violada se tiene que como �sta �ltima autoriza utilizar el sistema de l�nea recta, o el de reducci�n de saldos, u otro de reconocido valor t�cnico auto�rizado por el Director General de Impuestos Nacionales, debe concluirse, prima facie, que dentro del concepto de ese otro que exige autorizaci�n bien puede estar incluido el de tasas variables, y en tal virtud no habr�a contrariedad ni extralimitaci�n de la norma reglamentada.

Para llegar a una conclusi�n contraria se requerir�a hacer los c�lculos matem�ticos que se exponen en la demanda y an�lisis de orden t�cnico con�table que no es posible realizar en esta ocasi�n, en la que se trata simplemen�te de confrontar normas para deducir si hay violaci�n ostensible de la nor�ma superior. Por lo tanto no prospera el cargo.

Considera el acto que los ords. a) y b) del inciso 3� del art�culo 1� del Decreto 1649 acusado extralimitan los t�rminos de prorrateo y porcentajes establecidos en el numeral 5� del art�culo 59 del Decreto ley 2053 de 1974.

a�o o per�odo gravable, la al�cuota de depreciaci�n se prorratea por doceavas partes, proporcionalmente a los meses o fracciones de mes en que las respectivas adquisiciones o mejoras prestaron servicio. Cuando el contri�buyente no determine con precisi�n ese tiempo, la deducci�n por deprecia�ci�n se limita al cincuenta por ciento (50�/o) de la al�cuota correspondiente.

Cuando un bien se dedique parcialmente a fines no relacionados con los ne�gocios o actividades productoras de renta, la al�cuota de depreciaci�n se re�duce en igual proporci�n.

Por su parte, expresan as� los ordinales a) y b) del inciso 3�. del art�cu�lo 1� del Decreto 1649 acusado:

a) Cuando el tiempo sea determinado con precisi�n, la al�cuota de de�preciaci�n m�xima no podr� ser superior al resultado de dividir 40 por doce y multiplicado por el n�mero de meses en que las respectivas adquisiciones o mejoras prestaron servicio. La fracci�n de mes se entender� como mes completo.

b) Si el contribuyente no determina el tiempo con precisi�n, la al�cuo�ta m�xima de depreciaci�n ser� el veinte por ciento del costo.

El Decreto Reglamentario acusado, determina que en tales casos la al��cuota m�xima de depreciaci�n ser� del veinte por ciento (20�/o) del costo, es decir, cambia el porcentaje del 50�/o al 20�/o y determina que el 29�/o se aplique sobre el costo y no sobre la al�cuota de depreciaci�n como lo ordena el Decreto 2053/74, art. 59.

Agrega que con el ordinal a) se cambi� el sistema de prorrateo al indicar que la al�cuota de depreciaci�n m�xima no podr� ser superior al resultado de dividir cuarenta por doce.

Al analizar el citado n�mero 5 se encuentra que en �l se determinan tres situaciones de depreciaci�n: a) Una, cuando el bien ha sido adquirido o me�jorado en el curso del a�o o per�odo gravable, caso en el cual la al�cuota se prorratea por doceavas partes, proporcionalmente; b) Otra, cuando no se de�termina con precisi�n ese tiempo, caso en el cual la deducci�n se limita al 50% de la respectiva al�cuota, y c) Una m�s, cuando el bien se dedica par�cialmente a actividades no relacionadas con las productoras de renta, caso en el cual la al�cuota se reduce en igual proporci�n.

Como puede observarse los ordinales a) y b) del inciso 3�. comentado se refieren �nicamente a las dos primeras situaciones atr�s descritas.

Se observa as�, que mientras en la primera situaci�n del numeral 5 la al�cuota se prorratea por doceavas partes, proporcionalmente, en cambio para la misma situaci�n en el ordinal a) del inciso 3� del art�culo 1� acu�sado se establece que la depreciaci�n m�xima no podr� ser superior al re�sultado de dividir 40 por 12 y multiplicarlo por el n�mero de meses del servicio.

En tales condiciones, existe ostensiblemente un cambio de sistema de prorrateo, que estaba fijamente determinado en la norma reglamentada.

De otra parte, mientras en la segunda situaci�n del numeral 5 citado (pa�ra cuando el tiempo no se determina con precisi�n) la deducci�n se limita al 50�/o de la al�cuota correspondiente, en cambio para la misma situaci�n de imprecisi�n del tiempo, en el literal b) del referido inciso 3� del art�culo 1� acusado se expresa que la m�xima al�cuota de depreciaci�n ser� del veinte por ciento del costo Es claro, as�, que en la norma reglamentaria se ha cam�biado el porcentaje y la base sobre la cual se calcula.

En consecuencia, por existir extralimitaci�n de la norma reglamentada, debe prosperar el cargo, suspendiendo provisionalmente los dos mencionados ordinales.

El actor estima que el art�culo 5�. del Decreto Reglamentario 1649 de 1976 (que subrog� el art�culo 70 del Decreto 187 de 1975) es violatorio del inciso 1� del numeral 6� del art�culo 59 del Decreto Legislativo 2053 de 1974. Expresa esta �ltima norma:

Art. 3�. El art�culo 70 del Decreto 187 de 1975 quedar� as�: mientras el Gobierno Nacional elabora tablas especiales de depreciaci�n, de conformi�dad con lo dispuesto en el numeral sexto del art�culo 59 del Decreto 2053 de 1974, se considera como vida �til probable de los bienes depreciables la si�guiente: veinte a�os para los inmuebles, diez a�os para los muebles y cinco a�os para los aviones y veh�culos automotores en general.

Por su parte, dispone el inciso o primero del numeral 6�. del menciona�do art�culo 59, reglamentado:

6�. La vida �til de los bienes depreciables se determina conforme a las normas que se�ale el reglamento, las cuales contemplar�n vidas �tiles entre tres y veinticinco a�os, atendiendo a la actividad en que se utiliza el bien, a los turnos normales de la actividad respectiva, a la calidad de mantenimiento disponible en el pa�s y a las posibilidades de obsolescencia.

Frente a estas normas sostiene la demanda que la norma reglamentaria, apart�ndose de los par�metros generales se�alados en la reglamentada, de�termin� unas vidas �tiles de los bienes depreciables diferentes a las normas generales establecidas en la ley. Agrega que la norma reglamentaria acusada lo que hizo fue reproducir el texto del art�culo 70 del Decreto 187 de 1975, sustituido, y por lo tanto sin validez.

Si se examina cuidadosamente el texto del art�culo 5�. mencionado se encuentra que all�, en cuanto al tema en discusi�n, lo que hace es se�alar dos l�mites, m�ximos y m�nimo, de veinticinco y tres a�os, respectivamente dentro de los cuales se determinar� por el reglamento la vida �til probable de los bienes depreciables. De suerte que como la norma reglamentaria acusada no excedi� esos l�mites, pues los se�al� entre veinte y cinco a�os (para lo cual se presume que tuvo en cuenta los factores fijados en el art�culo 5�.), se conclu�ye que no ha existido extralimitaci�n alguna de norma superior.

Considera el demandante que el inciso 2� del art�culo 1� del Decreto Reglamentario 1649 de 1976 es violatorio de los art�culos 15 y 44 del Decreto 4 ley 2053 de 1974. Estas �ltimas normas disponen:

Art. 15. La renta l�quida gravable se determina as�: De la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el a�o o per�odo gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepci�n, y que no hayan sido expresamente exceptua�dos en este Decreto, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta l�quida. Salvo las excepciones legales, la renta l�quida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas se�aladas en el presente Decreto.

Art. 44. La renta l�quida est� constituida por la renta bruta determina�da de acuerdo con el cap�tulo anterior, menos las deducciones que tengan re�laci�n de causalidad con las actividades productoras de renta, las cuales se se��alan en este cap�tulo.

Y el inciso 2� del art�culo 1� del Decreto Reglamentario 1649 de 1976 dispuso:

Si el contribuyente as� lo desea podr� no solicitar depreciaci�n alguna en uno o varios per�odos gravables.

De la confrontaci�n de las anteriores normas deduce el actor: el art�cu�lo 15 comentado estableci� la independencia o individualizaci�n de los a�os o per�odos gravables, y determin� que las deducciones realizadas en el a�o o per�odo gravable se deban restar de la renta bruta para obtener la ren�ta l�quida. De suerte que si un contribuyente para obtener ingresos, realiza costos y gastos que no solicita en su oportunidad, no los puede solicitar co�mo deducci�n de las rentas del a�o gravable siguiente, por el principio de la individualizaci�n, o sea que la al�cuota de depreciaci�n debe solicitarla e imputarla a los ingresos que produjo ese bien en el mismo a�o o per�odo gravable; si no lo hace no puede afectar los ingresos del a�o siguiente con gas�tos que jur�dica, econ�mica y contablemente corresponden a un per�odo ex�pirado. En cambio, agrega, con la disposici�n reglamentaria, si el contribu�yente as� lo desea no podr� solicitar depreciaci�n alguna en uno o varios periodos gravables.

Para determinar si hubo extralimitaci�n de la potestad reglamentaria, desconociendo el principio de individualizaci�n del a�o gravable, resulta necesario examinar el contexto de la ley reglamentada y el de la reglamenta�ria, an�lisis que no es posible realizar en esta oportunidad procesal. Pero, adem�s, lo que est� indicando el inciso reglamentario es que con la solicitud del contribuyente de que no se le practique depreciaci�n en un a�o gravable determinado, no se agota la posibilidad de hacer otras solicitudes id�nticas en a�os posteriores. O sea que en ning�n caso est� diciendo que si no lo hace se coloca en imposibilidad de afectar los ingresos del a�o siguiente.