Fecha Providencia | 25/10/2018 |
Fecha de notificación | 25/10/2018 |
Sala: Sala de lo Contenciosos Administrativo
Subsección: null
Norma demandada: Decreto 2150 de 2017.
Demandante: GUSTAVO HUMBERTO COTE PEÑA
Demandado: MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ
Bogotá, 25 de octubre de 2018.
Referencia: MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD SIMPLE
Expediente: 11001-03-27-000-2018-00025-00
Número interno: 23781
Demandante: Gustavo Humberto Cote Peña
Demandado: Ministerio de Hacienda y Crédito Público
Auto que resuelve medida cautelar
El despacho decide la solicitud de suspensión provisional parcial de los efectos del Decreto Reglamentario 2150 de 2017[1], expedido por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público.
ANTECEDENTES
Demanda
En ejercicio del medio de control de nulidad simple, el señor Gustavo Humberto Cote Peña solicitó la nulidad parcial del Decreto Reglamentario 2150 de 2017, cuyos apartes se transcriben y destacan a continuación:
Decreto Reglamentario 2150 de 2017
CONSIDERANDOS
(…)
Que el beneficio neto o excedente de las entidades del Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementario del artículo 19 del Estatuto Tributario, se determina de conformidad con lo dispuesto en el artículo 357 del Estatuto Tributario. Así, en consideración a las modificaciones realizadas por el artículo 150 de la Ley 1819 de 2016 al artículo 358 del Estatuto Tributario, resulta indispensable precisar la determinación del beneficio neto o excedente, así como el alcance de las inversiones, el momento de su constitución y su liquidación. De manera excepcional, en caso que existan egresos improcedentes, estos se detraerán del beneficio neto o excedente y estarán sometidos a la tarifa del veinte por ciento (20%) de conformidad con lo establecido en el artículo 1.2.1.5.1.36. de este Decreto.
(…)
En mérito de lo expuesto,
DECRETA
(…)
ARTÍCULO 2. Sustitución del Capítulo 5 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria. Sustitúyase el Capítulo 5 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, el cual quedará así:
"CAPÍTULO 5
CONTRIBUYENTES DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL
SECCIÓN 1
RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL DE LAS ENTIDADES SIN ÁNIMO DE LUCRO
(…)
Artículo 1.2.1.5.1.20. Ingresos. (…)
Parágrafo. Para efectos de la determinación de los ingresos fiscales de que trata el presente artículo, los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional harán parte de la determinación del beneficio neto o excedente.
(…)
Artículo 1.2.1.5.1.22. Inversiones. Se entenderán por inversiones aquellas dirigidas al fortalecimiento del patrimonio que no sean susceptibles de amortización ni depreciación de conformidad con las reglas previstas en el Estatuto Tributario, y que generan rendimientos para el desarrollo de la actividad meritoria de los contribuyentes a que se refiere el artículo 1.2.1.5.1.2. de este Decreto. Estas inversiones tendrán que ser como mínimo superiores a un (1) año.
(…)
Artículo 1.2.1.5.1.24. (…).
Parágrafo 4. De manera excepcional, en caso que existan egresos improcedentes, estos se detraerán del beneficio neto o excedente y estarán sometidos a la tarifa del veinte por ciento (20%) de conformidad con lo establecido en el numeral 2 del artículo 1.2.1.5.1.36. de este Decreto.
Lo anterior, siempre y cuando lo aquí indicado no se genere por las causales de exclusión de que trata el artículo 364-3 del Estatuto Tributario.
Artículo 1.2.1.5.1.36. (…).
(…).
2.6. La parte del beneficio neto o excedente que resulte de la omisión de ingresos o inclusión de egresos improcedentes, siempre y cuando lo aquí indicado no se genere por causales de exclusión de las que trata el artículo 364-3 del Estatuto Tributario y esta sección.
Artículo 1.2.1.5.1.44. Causales de exclusión de las entidades del Régimen Tributario Especial. Son causales de exclusión del Régimen Tributario Especial del Impuesto sobre la renta y complementario, de los contribuyentes a que se refiere el artículo 1.2.1.5.1.2. de este Decreto, las siguientes:
(…).
2. Cuando se omitan activos o incluyan pasivos inexistentes en la declaración.
3. Cuando se utilicen datos o factores falsos, desfigurados, alterados, simulados o modificados artificialmente, de los cuales se derive un menor beneficio neto o excedente.
4. Cuando se efectúen compras o gastos efectuados a quienes la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales hubiere declarado como proveedores ficticios o insolventes.
(…).
Como se aprecia, el artículo 2 del Decreto 2150 de 2017 sustituyó el Capítulo 5 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016[2], relacionado con el régimen tributario especial en el impuesto sobre la renta del cual hacen parte las entidades sin ánimo de lucro (ESAL).
El despacho encuentra que, en concreto, los siguientes son los argumentos por los que el actor estima que el ejecutivo excedió la potestad reglamentaria y vulneró el artículo 338 de la Constitución Política:
Solicitud de medida cautelar
Los anteriores argumentos fueron utilizados por el demandante para pedir la suspensión provisional parcial de las normas demandadas, bajo el entendido de que se vulneraron las normas invocadas en la demanda. En concreto, explicó:
(…) las normas objeto de la solicitud de suspensión provisional, el Gobierno Nacional excedió su potestad reglamentaria y por ello se impone que sea decretada esta medida cautelar, con el fin de evitar que se continúen generando perjuicios a las entidades sin ánimo de lucro calificadas en el Régimen Tributario Especial, obligándolas a asumir cargas tributarias o consecuencias que no fueron contempladas en la Ley (f. 67).
Oposición
Ministerio de Hacienda y Crédito Público
El Ministerio de Hacienda y Crédito Público se opuso a la solicitud de la medida cautelar y, en síntesis, explicó que no se cumple los requisitos esta del artículo 229 del CPACA.
Agregó que, en todo caso, las normas demandadas no infringen el ordenamiento superior.
Además, dijo que el demandante «haciendo uso de un método hermenéutico exegético, parte de premisas equivocadas que conducen, inexorablemente, a conclusiones erróneas», porque si «hubiera interpretado sistemáticamente las normas demandadas, habría concluido que dichas disposiciones no son violatorias del ordenamiento superior». (ff. 122 a 124).
DIAN
La Dian, a pesar de no ser demandada, atendió la notificación como tercero interesado, de acuerdo con el auto admisorio del 5 de julio de 2018, y presentó escrito de oposición a la prosperidad de la medida (ff. 74 a 100). Por tanto, será reconocida como coadyuvante de la parte demandada.
En oposición a la suspensión provisional, la Dian explicó que, de la comparación entre las disposiciones demandadas y las normas superiores, es evidente que no existe la trasgresión aludida por el actor, pues las normas que invoca como vulneradas, se limitaron a reglamentar la Ley 1819 de 2016.
Adujo que es claro que, para acceder a la exención sobre el beneficio excedente de las entidades sin ánimo de lucro, contemplado en los artículos 357 y 358 del ET, se debe cumplir con los requisitos de la norma, tales como que sea destinado al cumplimiento del objeto social y a la actividad meritoria de la entidad, pues, de lo contrario, el beneficio excedente estará gravado.
Argumentó que, acorde con el principio de legalidad, se puede determinar que la norma contempla la exención sobre el beneficio neto o excedentes derivados de su objeto social, ya que la norma no creó una exención sobre los excedentes generados por no procedencia de egresos.
Manifestó que, contra lo argumentado por el demandante, los ingresos no constitutivos de renta no se encuentran excluidos y, por lo tanto, resulta contrario pretender incluir en la norma una exclusión no prevista en la ley.
Aseveró, por otra parte, que el acto acusado fue expedido sin infracción de las normas en que debían fundarse, garantizando el derecho al debido proceso.
Finalmente, expresó que en la solicitud de la medida cautelar, no existe una explicación sobre la necesidad de decretar la medida cautelar para asegurar la efectividad de la sentencia o el objeto del proceso.
CONSIDERACIONES
Para el efecto, el despacho verificará si la solicitud de suspensión provisional cumple con los presupuestos de procedibilidad de medidas cautelares, previstos en los artículos 229 y siguientes del CPACA.
Por su parte, el artículo 231 ibidem prevé que la suspensión provisional procede para que los actos administrativos y los reglamentos dejen de producir efectos jurídicos, hasta tanto el juez administrativo examine en la sentencia la legalidad de tales actos para determinar si están viciados de alguna de las causales de nulidad del artículo 137 ib.
Las medidas cautelares han sido instituidas en los procesos judiciales como un mecanismo tendiente a evitar que resulte nugatoria la sentencia con la que se pondrá fin a los mismos, en virtud de las modificaciones que se pueden presentar en el transcurso de la actuación procesal respecto de la situación que inicialmente dio lugar a la demanda, es decir, que surjan hechos que dificulten o incluso eviten los efectos prácticos de la decisión. Es por ello que se conciben como “(…) precauciones inequívocamente diseñadas para garantizar que la solución que se adopte como resultado del proceso judicial podrá ser materializada”, brindándole a quien acude a la justicia, la certeza de que el trámite del proceso en sí mismo, no va a obrar en contra de sus intereses y que los mismos serán protegidos aún antes de la decisión definitiva. Para la procedencia de las medidas cautelares, se exige evaluar si se cumplen ciertos requisitos, que de no obrar, harán que la medida sea innecesaria o inconveniente. Es así como se debe verificar:
a. La verosimilitud del derecho invocado o apariencia de buen derecho (fumus boni iuris), lo que se traduce en últimas, en qué tantas probabilidades de éxito tienen las pretensiones del demandante a las que servirá la medida cautelar, pues de ser éstas mínimas, el daño que se le ocasione a quien soporta la medida cautelar será superior al beneficio de su existencia, lo que la hace inconveniente.
b. La existencia del riesgo por la demora del trámite procesal (periculum in mora), pues si el mismo no existe, las medidas cautelares sobran.
Lo anterior conduce a tener en consideración que la adopción de una medida cautelar compromete el ejercicio de un derecho y, por lo tanto, puede llegar a ocasionarse un perjuicio a su titular, razón por la cual este riesgo sólo resulta admisible, en la medida en que realmente sea necesaria la medida por estar reunidos los requisitos enunciados.
(…)
Lo anterior, por cuanto si bien la normativa invocada en la demanda puede conllevar, prima facie, apreciar la ilegalidad de los actos demandados, es lo cierto que la suspensión provisional como está concebida es para salvaguardar los efectos del fallo y así evitar que existan decisiones inanes, o fútiles, en tanto se materialicen daños.
De esta forma, las consideraciones preliminares que se efectúen en torno a la ilegalidad de los actos administrativos, no se pueden considerar como un prejuzgamiento, aunque la identificación de la necesidad de efectuar estos análisis, resulta ser tenue a la hora de verificar la procedencia de la suspensión provisional de los actos administrativos.
Desde luego, la suspensión provisional procede cuando fácilmente se advierte la violación de las normas invocadas en la demanda, mediante la confrontación directa de tales normas con el acto administrativo o los documentos públicos aportados con la solicitud. De lo contrario, el juez administrativo denegará la suspensión para permitir que se cumplan las diferentes etapas del proceso y en la sentencia se decida sobre la legalidad del acto demandado.
Como se explicó en el acápite de antecedentes, el exceso de potestad reglamentaria se presentó porque las normas demandadas (i) establecen que los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional hacen parte de la determinación del beneficio neto o excedente de los contribuyentes del régimen tributario especial (RTE), con lo cual, introdujo un nuevo elemento en la base gravable del impuesto de rentas de estas entidades; (ii) limitan las inversiones que pueden restarse en el proceso de depuración de la base gravable del impuesto de renta de las ESAL, solo a aquellas que no son susceptibles de amortización o depreciación, sin que la ley así lo hubiere previsto; (iii) gravan con el impuesto de renta los egresos no procedentes en la determinación del beneficio neto o excedente, cuando la finalidad del artículo 150 de la Ley 1819 de 2016, es no gravarlos, y, finalmente, (iv) incluyen causales de exclusión del RTE no consagradas en el artículo 160 de la Ley 1819 de 2016.
En oposición, tanto la DIAN como el Ministerio de Hacienda y Crédito Público explican que, desde una interpretación integral, las normas demandadas lo que hacen es desarrollar el régimen tributario especial de las entidades sin ánimo de lucro de manera coherente con lo reglado en la Ley 1819 de 2016m, sin desconocer el ordenamiento superior.
Teniendo en cuenta los argumentos expuestos por las partes, el despacho considera que, de la simple confrontación de las normas demandadas con las normas superiores invocada, no se advierte la violación del ordenamiento jurídico, esto es, no se advierte la transgresión de las normas invocadas por el solicitante, que están relacionadas con el beneficio neto o excedente de los contribuyentes del régimen tributario especial (RTE), en especial, para las entidades sin ánimo de lucro.
Será, entonces, la sentencia el momento procesal para determinar la presunta vulneración de la potestad reglamentaria y del principio de legalidad de las normas demandadas. Desde luego, ese análisis requiere no solo del estudio de las normas invocadas por el demandante, sino también revisar integralmente la restante normativa tributaria que resulte aplicable, como lo argumentó la DIAN. Es decir, se requiere de un análisis normativo más detallado y profundo, que, se insiste, no es propio de esta etapa procesal, sino de la sentencia.
El despacho insiste en que las medidas cautelares no solo deben proceder ante la confrontación de los actos con las normas en que deben fundarse, sino que también resulta necesario constatar que dicha medida sea indispensable para garantizar la efectividad de la sentencia, esto es, para evitar que en caso de no otorgarse la medida, los efectos de la sentencia sean nugatorios o se cause un perjuicio irremediable.
Tampoco están cumplidos los mencionados requisitos, pues el actor se limitó a presentar un comparativo de las disposiciones acusadas con las normas superiores, y expuso las razones por las que a su juicio las normas demandadas carecen de legalidad. Sin embargo, no desarrolló de manera concreta y puntual las razones por las que es necesario decretar la medida cautelar para asegurar el objeto del proceso y la efectividad de la sentencia.
Como no están cumplidos los requisitos para la procedencia de la medida cautelar, se impone negar la suspensión provisional.
En consecuencia, el despacho:
RESUELVE
Afectaciones realizadas: [Mostrar]
Notifíquese y cúmplase.
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ
[1] Por el cual se sustituyen los Capítulos 4 y 5 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1, se adiciona un artículo al Capítulo 2 del Título 4 de la Parte 2 del Libro 1 y un inciso al artículo 1.6.1.2.19. y un numeral al literal a) del artículo 1.6.1.2.11. del Capítulo 2 del Título 1 de la Parte 6 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, para reglamentar las donaciones de que trata el artículo 257 del Estatuto Tributario, el Régimen Tributario Especial en el impuesto sobre la renta y complementario y el artículo 19-5 del Estatuto Tributario.
[2] Por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario en materia tributaria.