Fecha Providencia | 04/02/2000 |
Fecha de notificación | 04/02/2000 |
Sala: Sala de lo Contenciosos Administrativo
Subsección: null
Consejero ponente: Delio Gómez Leyva
Norma demandada: artículo 22 del Decreto 433 de 1999
Demandante: RAFAEL BORRERO HOYOS
SERVICIO DE CONEXIÓN Y ACCESO SATELITAL EN TERRITORIO NACIONAL - Gravamen del Iva / SERVICIO DE RADIO Y TELEVISIÓN SATELITAL - Improcedencia del Iva / SERVICIO NO PRESTADO EN COLOMBIA / TERRITORIALIDAD DEL IVA - Análisis / SERVICIOS DE RADIO Y TELEVISIÓN PRESTADOS EN TERRITORIO NACIONAL - Procedencia del Iva / IVA DE LOS SERVICIOS DE RADIO Y TELEVISIÓN EN TERRITORIO NACIONAL - Procedencia
Lo que se está gravando entonces con el IVA son los servicios de conexión y acceso satelital siempre que se entiendan prestados en el territorio nacional en los términos previstos en el artículo 53 de la Ley 488 de 1998. Entiende la Sala que la expresión “ Lo anterior no se aplica a los servicios de radio y televisión”, que sigue a continuación de la sujeción al IVA de los servicios de conexión o acceso satelital, debe ser entendida en el sentido de que no causan IVA los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, pues a juicio del legislador los mismos no se entienden prestados en Colombia. En consecuencia, debe entenderse que los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión no causan IVA por expresa disposición legal, pues el legislador de 1998 no quiso incluirlos como servicios que se entienden prestados en el territorio nacional, de acuerdo con el numeral 3 del parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 488 de 1998. Lo anterior quiere decir que ese régimen de excepción es solo respecto de los servicios de radio y televisión por satélite y no para todos los casos en que se presten los aludidos servicios. De otra parte, y como lo sostienen la parte demandada y el Ministerio Público, los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, son servicios gravados con el IVA a la tarifa general del 16%, de acuerdo con los artículos 44 y 48 de la Ley 488 de 1998, modificatorios de los artículos 468-1 y 476 del Estatuto Tributario, pues de acuerdo con la última de las normas en mención tales servicios no están expresamente excluidos del gravamen, como sí lo estuvieron en el numeral 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario, antes de la modificación del mismo por parte de la citada ley , y de conformidad con el artículo 468-1 del Estatuto Tributario, introducido por la citada ley, se fijó una tarifa del 10% para ciertos productos y servicios, dentro de los cuales no se incluyeron los de radio y televisión.
PUBLICIDAD - Gravamen del Iva / SERVICIOS DE RADIO Y TELEVISIÓN PRESTADOS EN TERRITORIO NACIONAL - Procedencia del Iva / TARIFAS DEL IVA EN SERVICIO DE RADIO Y TELEVISIÓN
La Ley 488 de 1998, en lugar de tratar la publicidad como un servicio excluido dispuso su gravamen a la tarifa del 10% hasta el año 2000, cosa que no hizo respecto de los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, lo que confirma que dichos servicios se hallan gravados a la tarifa general del IVA, que en virtud del artículo 46 de la Ley 488 de 1998, modificatorio del artículo 468 del Estatuto Tributario, fue del 16% hasta el 31 de octubre de 1999 y del 15% a partir del día siguiente. Adicionalmente, dicha norma prevé que “Esta tarifa también se aplicará a los servicios, con excepción de los excluidos expresamente”, lo que confirma que la tarifa general es la que se aplica a los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, dentro de los cuales, no caben los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, o servicios de radio y televisión a través de satélite, pues respecto de estos expresamente se dispuso la no causación del IVA. Así mismo, es evidente que el reconocimiento por parte del Decreto Reglamentario No 433 de 1999 de la sujeción de los servicios de televisión y radio a la tarifa general de IVA prevista en la ley, no se opone al tratamiento excepcional hecho por el legislador respecto de los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, pues respecto de los mismos no se causa el impuesto ya que a este sólo se sujetan los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, y el legislador de 1998 dispuso que los servicios de radio y televisión por satélite no se entienden prestados en Colombia, por lo que, ni siquiera se encuentran sujetos al impuesto a las ventas.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA
Santafé de Bogotá D.C., cuatro (4) de febrero del dos mil (2000).
Radicación número: 9555
Actor: RAFAEL BORRERO HOYOS
Referencia: ACCION DE NULIDAD
En ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, el ciudadano RAFAEL BORRERO HOYOS, en nombre propio, demanda a la Nación, representada por el Ministro de Hacienda y Crédito Público, para que se declare la nulidad parcial del artículo 22 del Decreto 433 de 1999, reglamentario de la Ley 488 de 1998.
Las expresiones acusadas, cuyo texto se subraya, hacen parte del párrafo segundo del artículo 22 del Decreto 433 de 1999, que es como sigue:
“DECRETO NÚMERO 433 DE 1999
(marzo 10)
Por el cual se reglamenta la Ley 488 de 1998, el Estatuto Tributario y se dictan otras disposiciones
El Presidente de la República de Colombia, en uso de las facultades constitucionales y legales y en especial de las conferidas en los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución Política y de conformidad con lo dispuesto en la Ley 488 de 1998 y en el Estatuto Tributario,
DECRETA
(…)
Artículo 22. Tarifas del IVA en los servicios de publicidad y en los servicios de radio, revistas, prensa y televisión. La tarifa del impuesto sobre las ventas para los servicios de publicidad es del diez por ciento (10%) hasta el año 2000, a partir del año 2001 se gravarán a la tarifa general vigentes (sic) al primero de enero de dicho año.
Los servicios de radio, revista, prensa y televisión, diferentes de los servicios de publicidad realizada a través estos medios, están gravados a la tarifa general.”
LA DEMANDA
Como fundamento de la demanda aduce violación del artículo 53 de la Ley 488 de 1998, que modifica a su vez el artículo 420 del Estatuto Tributario, pues dicha norma es clara al estatuir que el IVA no se aplica a los servicios de radio y televisión. Sin embargo, el párrafo segundo del artículo acusado vulnera la anterior previsión, al gravar con el IVA a quienes expresamente el legislador había excluido.
Al respecto manifiesta que del acto acusado “salta a la vista que excede la leyque reglamenta”, pues de su cotejo con el artículo 53 de la Ley 488 de 1998, surge la violación de la norma superior que dice reglamentar, haciendo responsables del tributo a los que expresamente había excluido el legislador.
Afirma, igualmente, que para que proceda la nulidad de un decreto reglamentario, “es suficiente que se demuestre que la que tiene inferior categoría agravia a la otra de un estado superior, cosa que está plenamente demostrado en la conciliación de estas dos normas .”
Precisa, también, que por haberse incorporado el artículo 53 de la Ley 488 de 1998 al artículo 420 del Estatuto Tributario, también viola ésta norma. Así mismo, el Presidente de la República se extralimitó en sus funciones al arrogarse atribuciones del Congreso.
En el mismo escrito de demanda, y de su aclaración, solicita la suspensión provisional de los efectos de la norma acusada, solicitud que fue denegada por la Sala mediante autos del 2 de julio de 1999 y del 10 de septiembre de 1999.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La Nación, a través de apoderada, se opuso a las pretensiones de la demanda con base en las siguientes razones:
En primer lugar, precisa que la explicación del concepto de violación es poco clara, pues si bien dicha explicación puede no ser extensa debe ser claro el alcance y sentido de la infracción.
A continuación expresa que para precisar la procedencia o no de la supuesta violación de normas superiores, es necesario determinar el alcance y sentido de la norma demandada así como el de la norma supuestamente violada.
En efecto, no es cierto que el artículo 22 del Decreto 433 de 1999 reglamente el artículo 53 de la Ley 488 de 1998, pues aquél se refiere a un aspecto muy distinto de la territorialidad del IVA, dado que trata aspectos generales sobre las tarifas del IVA en los servicios de publicidad y radio prensa y televisión, en tanto que éste se refiere a la territorialidad del IVA y a situaciones especiales en que se causa el impuesto.
El artículo 22 del Decreto 433 de 1999 reglamenta, en cambio, los artículos 44 y 48 de la Ley 488 de 1998, pues el primero de las citadas normas adicionó el Estatuto Tributario señalando cuáles son los bienes y servicios gravados a la tarifa del 10%, dentro de los cuales se incluyó el servicio de publicidad, y el segundo, sustituyó el artículo 476 del Estatuto Tributario en el sentido de restringir los servicios excluidos. La referida norma no incluyó como excluidos los servicios de televisión, radio, prensa y revistas, lo que significa que los mismos se encuentran gravados a la tarifa general vigente del 16%.
Por su parte, el artículo 22 del Decreto 433 de 1999 reiteró las citadas normas en el sentido de precisar la tarifa del 10% de los servicios de publicidad y la tarifa general de los servicios de radio, revista, prensa y televisión.
A su vez, el verdadero sentido del artículo 53 de la Ley 488 de 1998, que el actor dice violado es regular la aplicación del IVA por servicios prestados desde el exterior a favor de destinatarios ubicados en el territorio nacional, gravando con dicho impuesto “los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite”. La norma en mención distingue dos servicios diferentes: el de conexión o acceso al satélite, que para efectos de quienes prestan el servicio de televisión o radio la ley excluyó del IVA, y el servicio de televisión y radio como tales.
De otra parte, sostiene que no se puede violar por exceso de potestad reglamentaria una norma cuando la materia reglamentada no corresponde a la materia reglamentaria, como sucede en el sub judice.
Por último, sostiene que queda demostrado que los servicios de radio, revistas, prensa y televisión diferentes de los servicios de publicidad realizada a través de estos medios están gravados a la tarifa general , y que no existe relación entre la norma demandada y la superior reglamentada.
ALEGATOS DE CONCLUSION
La parte actora insiste en que el párrafo acusado del artículo 22 del Decreto 433 de 1999 grava en general todos los servicios diferentes de publicidad, en tanto que el artículo 53 de la Ley 488 de 1998 excluye a los servicios de radio y de televisión, lo cual es claro, por lo que no se puede desatender su tenor literal como lo pretende hacer la parte demandada al separar los servicios de conexión satelital de los servicios de radio y televisión.
La parte demandada reitera la falta de relación entre la norma demandada y el artículo 53 de la Ley 488 de 1998, e insiste en que dicho artículo debe ser entendido en el sentido de que uno es el servicio de conexión y acceso satelital y que para efectos de quienes prestan el servicio de televisión están excluidos del IVA, y otro muy diferente es el servicio de radio y televisión que se presta en el territorio nacional, los cuales está gravados con base en los artículos 44 y 48 ibídem.
Ministerio Público
Representado en ésta oportunidad por la Procuradora Séptima Delegada ante la Corporación (E), solicita se denieguen las súplicas de la demanda, pues del contenido del literal g) del artículo 53 de la Ley 488 de 1998, se advierte que uno es el servicio de conexión o acceso satelital y otros los servicios de radio y televisión, quedando estos vinculados a la regla general de sujeción al IVA.
Esta consideración surge además de no estar excluido expresamente el servicio de radio y televisión en el artículo 476 del Estatuto Tributario, sino solamente para efectos de los servicios correspondientes a conexión satelital.
Cuando el acto acusado prevé que la tarifa para los servicios de radio y televisión es la general, está ratificando la regla del artículo 420 del Estatuto Tributario en el sentido de que dichos servicios como tales no están excluidos sino solo cuando se trate de servicios de conexión satelital.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Solicita el actor la nulidad de las siguientes expresiones subrayadas del último párrafo del artículo 22 del Decreto 433 de 1999, cuyo texto es como sigue:
“DECRETO NÚMERO 433 DE 1999
(marzo 10)
Por el cual se reglamenta la Ley 488 de 1998, el Estatuto Tributario y se dictan otras disposiciones
El Presidente de la República de Colombia, en uso de las facultades constitucionales y legales y en especial de las conferidas en los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución Política y de conformidad con lo dispuesto en la Ley 488 de 1998 y en el Estatuto Tributario,
DECRETA
(…)
Artículo 22. Tarifas del IVA en los servicios de publicidad y en los servicios de radio, revistas, prensa y televisión. La tarifa del impuesto sobre las ventas para los servicios de publicidad es del diez por ciento (10%) hasta el año 2000, a partir del año 2001 se gravarán a la tarifa general vigentes (sic) al primero de enero de dicho año.
Los servicios de radio, revista, prensa y televisión, diferentes de los servicios de publicidad realizada a través estos medios, están gravados a la tarifa general.”
A juicio del actor, la disposición acusada viola el artículo 53 de la Ley 488 de 1998, que en la parte pertinente prevé lo siguiente:
“Artículo 53:Territorialidad del IVA. Modifícanse el párrafo primero del numeral tercero del parágrafo 3º, el literal a) del mismo numeral y adiciónase el literal g. al mismo numeral del artículo 420 Estatuto Tributario, los cuales quedarán así:
“3. Los siguientes servicios ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia, y por consiguiente causan el impuesto sobre las ventas según las reglas generales:
a) Las licencias y autorizaciones para el uso y explotación a cualquier título, de bienes incorporales o intangibles.
g) Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite. Lo anterior no se aplica a los servicios de radio y televisión”.
En efecto, en criterio de la parte actora la norma acusada, al gravar a la tarifa general los servicios de radio y televisión diferentes de los servicios de publicidad, está violando la última parte del artículo 53 de la Ley 488 de 1998, que excluye del IVA los aludidos servicios.
Al respecto precisa la Sala que la referida norma legal, relativa a la territorialidad del IVA, prevé que como servicios ejecutados desde el exterior a favor de destinatarios en el territorio nacional están gravados con dicho impuesto “los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicacióndel satélite”, y que ”Lo anterior no se aplica a los servicios de radio y televisión”. (literal g)
En relación con dicha previsión, en la ponencia para primer debate al proyecto de ley 045 de 1998 de la Cámara, se lee que “Por otra parte, la propuesta de adicionar el literal g) al numeral 3 del parágrafo tercero del artículo 420 del Estatuto Tributario, busca garantizar al mercado una competencia leal y regida por condiciones de neutralidad, al incluir los servicios de acceso satelital, dentro de los servicios que generan el impuesto sobre las ventas. Lo anterior por cuanto las empresas que venían utilizando el servicio de Telecom para acceder al segmento satelital, están prefiriendo pedir acceso directoal Ministerio de Comunicaciones por el atractivo de que las empresas con las que suscriben los respectivos contratos, no están cobrando IVA, al amparo de la imprecisión de las normas actuales para la aplicación del gravamen” (Página 3 Gaceta del Congreso 286.)
Lo que se está gravando entonces con el IVA son los servicios de conexión y acceso satelital siempre que se entiendan prestados en el territorio nacional en los términos previstos en el artículo 53 de la Ley 488 de 1998.
Entiende la Sala que la expresión “ Lo anterior no se aplica a los servicios deradio y televisión”, que sigue a continuación de la sujeción al IVA de los servicios de conexión o acceso satelital, debe ser entendida en el sentido de que no causan IVA los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, pues a juicio del legislador los mismos no se entienden prestados en Colombia.
En efecto, aun cuando la excepción en mención fue incluida en el Senado solo en el texto definitivo al proyecto de ley No 045 de 1998, Cámara, 106 de 1998, Senado, ( Gaceta del Congreso No 002 del 1 de febrero de 1999, página 10), y de la misma no aparece explicación alguna, la expresión en comento fue incluida aparte del literal g), lo que indica que su contenido debe ser analizado no sólo teniendo en cuenta el literal en mención, sino el numeral de que el mismo hace parte, es decir, el numeral 3 del parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto Tributario, numeral éste que también fue modificado por la Ley 488 de 1998, para lo cual se adujo en la ponencia para el primer debate de la Cámara, ( Gaceta del Congreso No 286, página 3), lo siguiente:
“Con la finalidad de clarificar el tema relacionado con la territorialidad del IVA se adiciona un artículo nuevo en el cual se define claramente qué se entiende por ésta, así como cuándo y donde se origina el cobro del impuesto.
La norma tiene como propósito solucionar las dudas e inquietudes que se han presentado en torno al significado y los alcances del actual numeral 3º del parágrafo 3º del artículo 420, cuya razón de ser es establecer una regla para la territorialidad de los servicios internacionales de forma que adquiera plena aplicación el literal b) de la misma norma, buscando clarificar que el objetivo de esta disposición no es otra (sic) que el de regular la llamada “importación de servicios”.
En consecuencia, debe entenderse que los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión no causan IVA por expresa disposición legal, pues el legislador de 1998 no quiso incluirlos como servicios que se entienden prestados en el territorio nacional, de acuerdo con el numeral 3 del parágrafo 3 del artículo 420 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 488 de 1998.
Lo anterior quiere decir que ese régimen de excepción es solo respecto de los servicios de radio y televisión por satélite y no para todos los casos en que se presten los aludidos servicios.
De otra parte, y como lo sostienen la parte demandada y el Ministerio Público, los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, son servicios gravados con el IVA a la tarifa general del 16%, de acuerdo con los artículos 44 y 48 de la Ley 488 de 1998, modificatorios de los artículos 468-1 y 476 del Estatuto Tributario, pues de acuerdo con la última de las normas en mención tales servicios no están expresamente excluidos del gravamen, como sí lo estuvieron en el numeral 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario, antes de la modificación del mismo por parte de la citada ley , y de conformidad con el artículo 468-1 del Estatuto Tributario, introducido por la citada ley, se fijó una tarifa del 10% para ciertos productos y servicios, dentro de los cuales no se incluyeron los de radio y televisión.
Es de anotar, que el numeral 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario, anterior a la modificación hecha por parte del 48 de la Ley 488 de 1998, incluía como servicios “exceptuados”, además del de radio y televisión, el de publicidad.
No obstante, la Ley 488 de 1998, en lugar de tratar la publicidad como un servicio excluido dispuso su gravamen a la tarifa del 10% hasta el año 2000, cosa que no hizo respecto de los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, lo que confirma que dichos servicios se hallan gravados a la tarifa general del IVA, que en virtud del artículo 46 de la Ley 488 de 1998, modificatorio del artículo 468 del Estatuto Tributario, fue del 16% hasta el 31 de octubre de 1999 y del 15% a partir del día siguiente.
Adicionalmente, dicha norma prevé que “Esta tarifa también se aplicará a los servicios, con excepción de los excluidos expresamente”, lo que confirma que la tarifa general es la que se aplica a los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, dentro de los cuales, no caben los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, o servicios de radio y televisión a través de satélite, pues respecto de estos expresamente se dispuso la no causación del IVA.
Así las cosas, cuando el segundo párrafo del artículo 22 del Decreto 433 de 1999, prevé que los servicios de radio y televisión, entre otros, distintos de los servicios de publicidad a través de esos medios, están gravados a la tarifa general, no hizo cosa distinta que reconocer la sujeción al impuesto de los aludidos servicios por no estar expresamente excluidos del gravamen, (artículo 476 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 48 de la Ley 488 de 1998 ) y no tener una tarifa especial, como el caso de la publicidad.
Así mismo, es evidente que el reconocimiento por parte del Decreto Reglamentario No 433 de 1999 de la sujeción de los servicios de televisión y radio a la tarifa general de IVA prevista en la ley, no se opone al tratamiento excepcional hecho por el legislador respecto de los servicios de conexión o acceso satelital a los servicios de radio y televisión, pues respecto de los mismos no se causa el impuesto ya que a este sólo se sujetan los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, y el legislador de 1998 dispuso que los servicios de radio y televisión por satélite no se entienden prestados en Colombia, por lo que, ni siquiera se encuentran sujetos al impuesto a las ventas.
Adicionalmente, el actor interpreta la previsión del artículo 53 de la Ley 488 de 1998, de que “ Lo anterior no se aplica a los servicios de radio y televisión” de una manera aislada, por cuanto entiende que la norma excluyó del IVA los servicios de radio y televisión en todos los casos, cuando de acuerdo con la norma de la que forma parte la aludida expresión, la excepción es sólo respecto de los servicios de radio y televisión por satélite, que se repite, no se entienden prestados en Colombia.
De otra parte, tampoco se entiende violado con el acto acusado el artículo 420 del Estatuto Tributario, dado que, por el contrario, el mismo reconoce que por no estar expresamente excluidos del IVA los servicios de radio y televisión prestados en el territorio nacional, los mismos se encuentran sujetos al gravamen de conformidad con el literal b) del citado artículo, y no excluidos de conformidad con el numeral 3 del parágrafo 3 de esa misma norma, por cuanto dicha excepción no es para todos los casos de prestación de servicios de radio y televisión, sino solo si estos servicios se prestan a través de satélite.
Al no violarse con la norma reglamentaria acusada el artículo 53 de la Ley 488 de 1998, sobre territorialidad del IVA, ni el artículo 420 del Estatuto Tributario, modificado por aquél, tampoco se desconoce la potestad reglamentaria del Presidente de la República, ni se invade competencia del Congreso, por lo que tampoco se vulnera el artículo 150 No 3 de la Carta.
Las anteriores razones son suficientes para denegar las súplicas de la demanda, pues el acto acusado se ajusta al ordenamiento jurídico superior que se invocó como vulnerado.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA,
Deniéganse las súplicas de la demanda.
Cópiese, notifíquese y cúmplase,
Se deja constancia de que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.
DANIEL MANRIQUE GUZMAN GERMAN AYALA MANTILLA
Presidente de la Sala
JULIO ENRIQUE CORREA R DELIO GOMEZ LEYVA
RAÚL GIRALDO LONDOÑO
Secretario