Fecha Providencia | 11/02/2000 |
Fecha de notificación | 11/02/2000 |
Sala: Sala de lo Contenciosos Administrativo
Subsección: null
Consejero ponente: Julio Enrique Correa Restrepo
Norma demandada: artículo 18 del Decreto Reglamentario N° 433 de 1999
Demandante: PAUL CAHN SPEYER WELLS
DESCUENTO TRIBUTARIO POR COMPRA DE BIENES DE CAPITAL - Vigencia / LEY EN EL TIEMPO / TRANSITO LEGISLATIVO / IVA EN COMPRA DE ACTIVOS FIJOS
El parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 es una norma de carácter especial, de tránsito legislativo, dictada para regular las relaciones jurídicas surgidas en virtud del cambio de tratamiento tributario de una erogación que dejó de ser descuento tributario para convertirse en una deducción. Mediante ella se sustituyó el artículo 104 de la Ley 223 de 1995 en lo atinente a determinar la forma como se haría efectivo el derecho adquirido bajo la Ley 223 de 1995, y con tal propósito, lo relativo a la aplicación concreta de los referidos saldos. Se tiene que el derecho al descuento en las adquisiciones o nacionalizaciones de bienes de capital, estipulado en el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, no obstante su derogatoria expresa por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, rigió para el ejercicio fiscal que culminó el 31 de diciembre de 1998 y en consecuencia, conforme a dicha ley, los contribuyentes podían imputar a su impuesto básico de renta los mencionados descuentos, atendida la limitación prevista en el artículo 259 y derivado de la misma, solicitar sus saldos pendientes en los ejercicios siguientes.
DESCUENTO TRIBUTARIO POR COMPRA DE BIENES DE CAPITAL - Imputación de saldo pendiente / POTESTAD REGLAMENTARIA - Exceso
De la norma superior reglamentada, parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 de 1998, (art. 115-1 del E.T.) no surge el mandato del acto acusado, pues legalmente el saldo no está supeditado a lo que allí se ordena, ni existe la obligación de imputar el máximo monto posible como descuento para el año de 1998, puesto que respecto de los saldos contabilizados pendientes de solicitar como descuento tributario, para el año de 1998 y siguientes, habida consideración de que la ley no previó una proporción o distribución específica para su utilización, sino que fijó como límite hasta cinco períodos gravables, el agotamiento de dichos saldos puede ser efectuado a elección del contribuyente dentro de dicho lapso temporal, y sin que su aplicación sea óbice para acceder a beneficios fiscales tales como el de auditoria. A juicio de la Sala, son suficientes las anteriores razones para declarar la nulidad del acto acusado, pues en dicho reglamento se introdujo una exigencia de carácter restrictivo, no señalada en la ley, incurriendo en exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria de la ley en cabeza del Presidente de la República, debiendo por tanto ser retirado del ordenamiento jurídico el artículo 18 del Decreto Reglamentario 433 de 1999.
CONSEJO DE ESTADOSALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTAConsejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO
Santafé de Bogotá, D.C., febrero once (11) del año dos mil (2000)
Radicación número : 11001-03-27-000-1999-018-00-9534
Actor: PAUL CAHN SPEYER WELLS
Referencia: ACCION DE NULIDAD
En ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo el ciudadano PAUL CAHN SPEYER WELLS, en su propio nombre, demanda la declaratoria de nulidad del artículo 18 del Decreto Reglamentario N° 433 de 1999, expedido por el Presidente de la República, en ejercicio de la potestad reglamentaria.
La Sala, al no observar causal de nulidad alguna, procede a dictar sentencia.
EL ACTO ACUSADO
La disposición materia de acusación es el artículo 18 del Decreto 433 del 10 de marzo de 1999, “por el cual se reglamenta la Ley 488 de 1998, el Estatuto Tributario y se dictan otras disposiciones”, que tiene el siguiente texto:
“Saldo del IVA por activos fijos a solicitar como descuento. Para los efectos del parágrafo 2 del artículo 115-1 del Estatuto Tributario, el saldo pendiente para solicitar como descuento tributario correspondiente a impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos durante los 5 años siguientes gravables a 1998, será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible, como descuento por este concepto”.
DEMANDA
En su demanda el actor, señala como vulnerado con el acto acusado, el parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 de 1998, incorporado al Estatuto Tributario como parágrafo 2 del artículo 115-1, violación que hace consistir en síntesis, en que mientras la norma superior ordena que los contribuyentes que al 28 de diciembre de 1999 tuvieren saldos pendientes de IVA para solicitar como descuento tributario, conservarán su derecho a solicitarlos en los períodos siguientes hasta agotarlos, sin condicionamiento y restricción alguna diferente a que el ejercicio del derecho “en ningún caso exceda de cinco (5) períodos gravables”, la disposición reglamentaria condiciona el beneficio al señalar que el saldo que puede solicitarse durante los cinco (5) años siguientes a 1998, “será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible como descuento por este concepto”.
Acusa evidente el exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria, pues resulta incontrovertible que cuando la ley contiene ordenamientos claros, precisos e incondicionados, que no requieren reglamentación adicional para su ejecución, el reglamento debe limitarse a constituir una herramienta administrativa para que el ejecutivo aplique la ley, conforme a cita jurisprudencial que identifica.
Califica de “curioso” que la disposición establezca la ilegal condición de imputación del máximo monto posible, únicamente para la declaración de renta de 1998, sin que se hubiere extendido a los años de 1999, 2000, 2001 y 2002, para deducir y cuestionar que la pretensión de la norma es evitar que los contribuyentes puedan acogerse en su declaración por el período de 1998, al beneficio de auditoria conferido por el artículo 22 de la Ley 488 de 1998, posponiendo la solicitud de parte o de todo el descuento tributario para el período siguiente.
Agrega, que de ser así, la norma demandada también estaría transgrediendo indirectamente dicha disposición superior, que concedió el beneficio de auditoría sin establecer restricciones asociadas a la facultad que el parágrafo 2 del artículo 18 de la ley concede a los contribuyentes, para concluir que carecen de conexión las dos disposiciones y que de la norma legal no puede inferirse que el derecho a solicitar el descuento hasta agotarlo y sin que exceda de cinco períodos gravables se encuentre limitado o restringido, en la forma como lo hace el reglamento.
En escrito separado, el actor impetró la suspensión provisional de los efectos del acto acusado, medida a la que accedió la Sala mediante autos de 11 de junio y 6 de agosto de 1999, en decisión recurrida en reposición y finalmente confirmada por auto del 17 de septiembre de 1999.
CONTESTACION DE LA DEMANDA
La Nación a través de apoderada, se opone a la prosperidad de las pretensiones de la demanda, básicamente por las siguientes razones:
Señala la ausencia de violación normativa, al estimar que el acto acusado consagra los preceptos vigentes en materia de descuento de IVA por adquisición de activos fijos para el año gravable de 1998. Al efecto pone de presente que el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, que desarrollaba la forma de aplicar el descuento, fue derogado expresamente por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, pero que no obstante ello, en el parágrafo del artículo 18 de la misma Ley 488, citado como violado, se señaló que “los contribuyentes, personas jurídicas que de conformidad con el inciso primero del artículo 104 de la Ley 223 de 1995”, haciendo una remisión expresa a otro ordenamiento legal, que lo convierte en parte integrante del artículo, para deducir que para su real entendimiento deben analizarse en forma integral.
Como el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, señalaba que “cuando en un ejercicio no sea posible descontar la totalidad del impuesto sobre las ventas pagado en su adquisición, el saldo podrá descontarse dentro de los ejercicios siguientes.…” tal disposición, en virtud de su inclusión mediante remisión legal, a su juicio, hace parte integrante de la norma de la nueva ley, no obstante su derogatoria.
Añade entonces, que el precepto aplicable para 1998 es el artículo 104 de la Ley 223, del que deduce que al existir dichos saldos debía descontarse la totalidad del impuesto en un solo ejercicio, ajustándose al precepto legal sobre el límite señalado en el artículo 259 del E.T. y que en virtud del artículo 338 de la Carta, la nueva norma se aplica a partir del año de 1999.
De otra parte, subraya que el descuento del máximo monto posible consagrado en el reglamento corresponde a lo señalado en la norma (art. 104 de la Ley 223 de 1995) a la que remite la Ley 488 de 1998, puesto que la norma acusada, artículo 18 del Decreto Reglamentario N° 433 de 1999, integra los conceptos de dos artículos con fuerza de ley.
Argumenta que la expresión “será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible como descuento por este concepto”, contenida en el reglamento, atiende a lo señalado en el aparte vigente para el año de 1998 del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, según el cual “primero debe descontarse la totalidad del impuesto pagado (descuento del máximo monto posible)” en la adquisición efectuada en un mismo ejercicio (imputación a la declaración de renta de 1998) y posteriormente el saldo podrá descontarse dentro de los períodos siguientes (5 períodos gravables), situaciones jurídicas que se encuentran incluidas en el artículo 18 de la Ley 488 de 1998.
Respecto a la violación indirecta del artículo 22 de la Ley 488 de 1998, niega que exista relación alguna entre éste y la norma acusada, pues cada uno se refiere a situaciones diferentes, las que explica, para sostener que la norma no impide acceder al beneficio de auditoria para la declaración del año de 1998, porque la procedencia del beneficio está en el incremento del impuesto neto, al cual ya se le han aplicado los descuentos y que de conformidad con la norma vigente para el año de 1998, se ordenaba que el saldo correspondiente al IVA debía ser descontado en su totalidad en un ejercicio, si no se podía, el saldo se descontaba en los ejercicios siguientes, sin que exista relación entre el beneficio y el descuento porque su aplicación debía hacerse en la forma prevista en la Ley 223 de 1995, sin depender de que el contribuyente se acoja o no al beneficio de auditoria.
Concluye, que las supuestas restricciones de las que habla la demanda, están contenidas en normas con fuerza de ley, como lo son el parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 de 1988 y el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, aplicables para el año de 1998.
ALEGATOS DE CONCLUSION
El actor, al alegar de conclusión señala que la opositora efectúa una lectura incorrecta al texto del parágrafo 2 del artículo 18 de a Ley 488 de 1998, pues en atención al cambio que se estaba dando, el legislador reguló el tratamiento aplicable a los saldos contabilizados por concepto de anticipo del impuesto de renta, de conformidad con el artículo 104 de la Ley 223 de 1995.
Prosigue, que a fin de regular de manera clara el asunto, el legislador precisó a qué fecha debía consolidarse el saldo que daba derecho al descuento dentro de los cinco ejercicios siguientes y señaló que el saldo era el contabilizado a la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998, ésto es, a diciembre 28 de 1998. Saldo que debía acumular los IVA de los bienes adquiridos con posterioridad a la vigencia del artículo 104 de la Ley 223 de 1995 y el de los bienes adquiridos en 1998, hasta la entrada en vigencia de la Ley 488 de 1998. En consecuencia, a su juicio, los contribuyentes que adquirieran o nacionalizaran activos entre el 29 y el 31 de diciembre de 1998 no tenían derecho a acumular dicho IVA en el saldo susceptible de ser descontado en ejercicios posteriores.
Observa, que la ley expresamente previo un tratamiento específico para el saldo existente a diciembre 28 de 1998 y considera inadmisible sostener que el mismo estaba sometido a lo dispuesto por el artículo 104 de la Ley 223 de 1998, que se encontraba derogado a 31 de diciembre de 1998, fecha en la que se consolidaba el ejercicio fiscal, al que se aplicaba la regulación del parágrafo 2 del artículo 18, que previó el tratamiento en el tránsito legislativo.
Concluye el punto, afirmando que el saldo contabilizado como anticipo al impuesto de renta, está sometido al tratamiento de la nueva ley y puede ser descontado en los cinco ejercicios siguientes, en la forma como el contribuyente lo desee.
De otra parte, afirma que la derogatoria del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, tuvo efectos inmediatos y que por ello es incorrecta la apreciación de la demandada en el sentido de que la norma estuvo vigente y con efectos al 31 de diciembre de 1998 y que por lo mismo no es en virtud del reglamento sino de la ley que los contribuyentes estaban obligados a imputar el máximo de IVA posible en su declaración de renta de 1998.
Sostiene que conforme a jurisprudencia de la Corte Constitucional que cita, (C-063 de 1998) cuando la derogación de la ley tributaria es favorable al contribuyente ésta tiene efecto general inmediato y debe aplicarse a partir de su promulgación, y siendo así, que para el contribuyente era favorable la aplicación inmediata de la derogatoria del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, resultaba perfectamente aplicable lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 488 de 1998, que permite el descuento en los cinco ejercicios siguientes.
A juicio del actor, no es posible sostener que si bien el artículo 104 de la Ley 223 de 1995 se encontraba derogado, su mención en el artículo 18 de la nueva ley, le daba aplicación ultractiva a la norma a 31 de diciembre 1998, pues a ello se opone lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 153 de 1887, en cuanto prima la derogatoria prevista en la norma posterior, de manera que resulta errada la conclusión de la demandada de que la norma reglamentaria es legal porque supuestamente se ajusta a lo dispuesto en dicha disposición.
Luego de recordar que una norma derogada por su simple mención en un texto dispositivo no revive (art. 14 de la Ley 153 de 1887) advierte que de los documentos allegados con los antecedentes administrativos, se aprecia que la intención del Gobierno al reglamentar la ley, fue crear una norma jurídica que amparara el alcance que quería darle a las disposiciones legales.
Concluye, que de conformidad con la Ley 488 de 1998, no existía obligación legal para los contribuyentes de solicitar el máximo descuento posible por concepto de IVA pagado en la adquisición de bienes de capital y que el reglamento lo que busca es generar la obligación al contribuyente de solicitar el máximo descuento posible, con el fin de eliminar la posibilidad de acogerse al beneficio de auditoría previsto en el artículo 22 de la ley y que ello explica el porqué la norma restringe su ámbito de aplicación en el tiempo al año gravable de 1998.
La parte demandada, reafirma las argumentaciones expuestas en la contestación de la demanda, en cuanto la norma acusada tiene sustento en el aparte vigente del artículo 104 la Ley 223 de 1995 y en la nueva ley. Sostiene que el actor pretende desconocer la aplicación del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, para el año gravable de 1998, con el argumento de que se encontraba derogado a 31 de diciembre de dicho año, pues si bien es cierta su derogatoria, también lo es que éste continuó surtiendo efectos para el año de 1998, en virtud del principio de ultractividad de la ley, por lo que tal precepto es aplicable para el año de 1998.
Insiste en que la nueva ley contiene una situación de tránsito legislativo, regulada en un artículo que por sus connotaciones es aplicable en el período que comienza después de iniciar la vigencia de la respectiva ley.
MINISTERIO PUBLICO
Representado por la Señora Procuradora Octava ante la jurisdicción, solicita acceder a las pretensiones de la demanda, dado que advierte como evidente, que entre la norma acusada y la superior existe un condicionamiento nuevo, que no puede ser entendido como parte de la reglamentación que aquélla persigue.
Al respecto, la norma superior dispone con suficiente claridad que los saldos pendientes de ser solicitados como descuento tributario por IVA en adquisición o nacionalización de activos fijos pueden solicitarse en los períodos siguientes, sin exceder de cinco, el acto acusado supedita ese saldo, al que resulte de imputar en la declaración de renta de 1998, el máximo monto posible como descuento.
Ello quiere decir, como acertadamente lo expone el demandante, que si un contribuyente no cumple con esa condición en su denuncio de 1998, después no puede hacerlo, cuando en realidad y por el contrario, la norma superior es amplia y no restringe con este requisito la solicitud del saldo por el concepto indicado. No puede por tanto, prosigue, apoyarse la demandada en que la mención que del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, hace la norma superior, deba ser entendida como una remisión, pues es apenas lógico que no puede tratarse de ella respecto de una norma derogada.
Considera, que al darse la violación endilgada, es irrelevante el estudio frente al beneficio de auditoria, y que ciertamente la norma acusada puede contribuir a que no se cumplan sus presupuestos y evitar que el contribuyente se acoja al mismo.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Debe establecer la Sala la legalidad del artículo 18 del Decreto Reglamentario N° 433 del 10 de marzo de 1999, acusado en el presente juicio, al considerar el demandante que con su expedición el ejecutivo excedió la potestad reglamentaria al imponer condicionamientos al ejercicio del derecho al descuento de los saldos por IVA pagado en la adquisición de activos fijos, no previstos en la norma superior, artículo 18 de la Ley 488 de 1998. Por su parte la defensora de la norma, alega que la anterior disposición y el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, derogado desde el 28 de diciembre de 1998, pero aplicable para ese ejercicio fiscal, constituyen el soporte jurídico de la norma acusada.
Comienza la Sala por reseñar, en lo pertinente, el tratamiento tributario que el legislador otorgó al IVA pagado en la adquisición de activos fijos, así:
El artículo 258-1 del E.T, (adicionado por la Ley 6ª de 1992) disponía:
“Descuento por impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos. Las personas jurídicas y sus asimiladas tendrán derecho a descontar del impuesto sobre la renta a su cargo, el impuesto a las ventas pagado en la adquisición o nacionalización de bienes de capital, de equipo de computación, y para las empresas transportadoras adicionalmente de equipo de transporte, en la declaración de renta y complementarios correspondiente al año que se haya realizado su adquisición o nacionalización….”
Por su parte, el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, tenía el siguiente texto:
“Descuento por Impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos. El descuento previsto en el artículo 258-1 del E.T. se concederá únicamente sobre los activos de capital que se capitalizan de acuerdo con las normas de contabilidad, para ser depreciados o amortizados. Para los activos adquiridos a partir de la vigencia de esta ley, cuando en un ejercicio no sea posible descontar la totalidad del impuesto sobre las ventas pagado en su adquisición, el saldo podrá descontarse dentro de los ejercicios siguientes.…”.
Las anteriores disposiciones fueron expresamente derogadas por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998.
La nueva normatividad contenida en la Ley 488 de 1998, que en su artículo 18 adicionó el E.T. con el artículo 115-1, dispuso:
“Deducción del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos. Las personas jurídicas y sus asimiladas tendrán derecho a tratar como deducción en el impuesto sobre la renta, el impuesto a las ventas pagado en la adquisición o nacionalización de bienes de capital, de equipo de computación, y para las empresas transportadoras, adicionalmente, de equipo de transporte, en la declaración de renta y complementarios correspondiente al año en que se haya realizado su adquisición o nacionalización….”.
“Parágrafo 2. Los contribuyentes personas jurídicas que de conformidad con el inciso primero del artículo 104 de la Ley 223 de 1995, tuvieren a la fecha de vigencia de la presente ley, saldos pendientes para solicitar como descuento tributario, correspondientes a impuestos sobre las ventas pagados en la adquisición o nacionalización de activos fijos, conservarán su derecho a solicitarlo en los períodos siguientes hasta agotarlo, sin que en ningún caso exceda de cinco (5) períodos gravables.”
Finalmente, el artículo 18 del Decreto 433 de 1999, que es norma reglamentaria acusada prevé:
“Saldo del IVA por activos fijos a solicitar como descuento. Para los efectos del parágrafo 2 del artículo 115-1 del Estatuto Tributario, el saldo pendiente para solicitar como descuento tributario correspondiente a impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos durante los 5 años siguientes gravables a 1998, será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible, como descuento por este concepto”.
Con la expedición de la Ley 6ª de 1992 se estableció, entre otros, el derecho a descontar del impuesto sobre la renta a cargo de las personas jurídicas y sus asimiladas, el IVA pagado en la adquisición o nacionalización de bienes de capital, en la declaración de renta correspondiente al respectivo año. Beneficio sujeto a la limitante general establecida para los descuentos en el artículo 259 del E.T., según el cual, en ningún caso el monto de los descuentos puede superar el impuesto básico de renta.
Posteriormente, mediante la disposición prevista en el artículo 104 de la Ley 223, que tuvo por objeto, en el aspecto que interesa a los fines de esta providencia, corregir situaciones de inequidad presentadas respecto de contribuyentes cuyos descuentos podían verse afectados al superar el monto del impuesto básico de renta, se flexibilizó el régimen respecto a las condiciones temporales de aplicación del descuento del IVA originado en la adquisición de bienes de capital, a partir del 23 de diciembre de 1995, y se determinó que para el evento en que no fuere posible aplicar la totalidad del IVA pagado, en la declaración del correspondiente año, el saldo podía descontarse “dentro de los ejercicios siguientes”.
Como se advierte de los antecedentes normativos, antes de la Ley 488 de 1998, la legislación permitía descontar del impuesto de renta, el valor del IVA pagado en la adquisición de activos fijos. De esta manera al aplicar el crédito fiscal se disminuía el valor del impuesto neto de renta. Atendiendo a la necesidad de elevar el recaudo y para dar el mismo tratamiento que a los demás costos que son deducibles para el cálculo del impuesto sobre la renta, como lo expresaron los antecedentes de la Ley 488 de 1998, el legislador decidió eliminar el descuento tributario por este concepto y darle el tratamiento de deducción, y para ello dictó una nueva norma, el artículo 18 (incorporado como 115-1 del E.T) y expresamente derogó los artículo 258-1 del E.T. y 104 de la Ley 223 de 1995, contentivos del descuento.
Con el propósito de armonizar la legislación anterior con la nueva, la Ley 488 de 1998, expidió una norma de transición para regular la forma como debían seguirse efectuando los descuentos ya causados (cuyo derecho ratificó) a la vigencia de la nueva ley, pero aún no aplicados en las declaraciones de renta. Se refiere pues, el artículo 18, a aquellos descuentos a que tendrían derecho los contribuyentes por las adquisiciones efectuadas a partir de la Ley 223 de 1995 y también, durante el año de 1998.
Ello, atendidas las previsiones constitucionales en materia de aplicación de la ley reguladora de tributos de período -tal el impuesto de renta- como quiera que la sustitución del esquema de descuento por el de deducción implica cambios en la base de imposición, los que son aplicables en el período fiscal de 1999. Por ende, el beneficio del descuento no se entiende suprimido para el ejercicio de 1998, por haberse originado en vigencia de la Ley 223, citada.
Entiende la Sala que la mención del artículo 104 de la Ley 223, no es una remisión que permita su aplicación normativa con el carácter de precepto vigente, justamente por haber sido derogado. La cita de dicha norma no es nada diferente a la previsión del legislador de darle efectos jurídicos y ratificar el derecho de los contribuyentes a los referidos saldos créditos pendientes de descuento y evitar tornar en nugatorio un derecho causado a su amparo y concretamente un beneficio, que se propone derogar.
Conforme a ello, el parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 es una norma de carácter especial, de tránsito legislativo, dictada para regular las relaciones jurídicas surgidas en virtud del cambio de tratamiento tributario de una erogación que dejó de ser descuento tributario para convertirse en una deducción. Mediante ella se sustituyó el artículo 104 de la Ley 223 de 1995 en lo atinente a determinar la forma como se haría efectivo el derecho adquirido bajo la Ley 223 de 1995, y con tal propósito, lo relativo a la aplicación concreta de los referidos saldos.
Así, retoma el precepto “...de conformidad con el artículo 104 de la Ley 223 de 1995”, para señalar en qué consiste el derecho (saldo pendiente originado en el descuento consagrado en la anterior norma), y crea una norma nueva en la que regula íntegramente la forma de aplicar los saldos pendientes no utilizados a la época de vigencia de la ley (descuento en los ejercicios siguientes y hasta agotarlos) y el plazo, con un límite temporal, (sin exceder de 5 períodos gravables), después de los cuales lógicamente, se pierde el derecho.
Previsión legal, que además tiene en cuenta las limitaciones establecidas por la ley (art. 259) a los descuentos tributarios, en tanto y entre otros topes, éstos no pueden exceder el impuesto básico de renta.
De lo hasta aquí analizado, se tiene que el derecho al descuento en las adquisiciones o nacionalizaciones de bienes de capital, estipulado en el artículo 104 de la Ley 223 de 1995, no obstante su derogatoria expresa por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, rigió para el ejercicio fiscal que culminó el 31 de diciembre de 1998 y en consecuencia, conforme a dicha ley, los contribuyentes podían imputar a su impuesto básico de renta los mencionados descuentos, atendida la limitación prevista en el artículo 259 y derivado de la misma, solicitar sus saldos pendientes en los ejercicios siguientes.
Por la misma razón la aplicación de la normativa constitucional, respecto de tributos de período, a partir del 1° de enero de 1999, rige el esquema sustancial previsto en la Ley 488 de 1998, que, por razones de recaudo, sustituyó el tratamiento tributario de “descuento” por el de “deducción” respecto del IVA pagado en la adquisición de los referidos bienes.
Ahora bien, sobre la acusación del actor, en el sentido de que la disposición reglamentaria, contenida en el artículo 18 del Decreto 433 de 1999, condiciona y restringe en forma ilegal el beneficio, al señalar que el saldo que puede solicitarse durante los cinco (5) años siguientes a 1998, “será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible como descuento por este concepto”, considera la Sala, que le asiste la razón y que conforme a lo dicho en apartes anteriores, no es posible entender con la demandada que el acto acusado posee sustento jurídico en el aparte final del inciso 1 del artículo 104 de la Ley 223.
Igualmente, que de la norma superior reglamentada, parágrafo 2 del artículo 18 de la Ley 488 de 1998, (art. 115-1 del E.T.) no surge el mandato del acto acusado, pues legalmente el saldo no está supeditado a lo que allí se ordena, ni existe la obligación de imputar el máximo monto posible como descuento para el año de 1998, puesto que respecto de los saldos contabilizados pendientes de solicitar como descuento tributario, para el año de 1998 y siguientes, habida consideración de que la ley no previó una proporción o distribución específica para su utilización, sino que fijó como límite hasta cinco períodos gravables, el agotamiento de dichos saldos puede ser efectuado a elección del contribuyente dentro de dicho lapso temporal, y sin que su aplicación sea óbice para acceder a beneficios fiscales tales como el de auditoria.
A juicio de la Sala, son suficientes las anteriores razones para declarar la nulidad del acto acusado, pues en dicho reglamento se introdujo una exigencia de carácter restrictivo, no señalada en la ley, incurriendo en exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria de la ley en cabeza del Presidente de la República, debiendo por tanto ser retirado del ordenamiento jurídico el artículo 18 del Decreto Reglamentario 433 de 1999.
En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA:
DECLARASE LA NULIDAD del artículo 18 Decreto Reglamentario 433 de 10 de marzo de 1999, que dispone:
“Saldo del IVA por activos fijos a solicitar como descuento. Para los efectos del parágrafo 2 del artículo 115-1 del Estatuto Tributario, el saldo pendiente para solicitar como descuento tributario correspondiente a impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos durante los 5 años siguientes gravables a 1998, será el que resulte una vez se haya imputado en la declaración de renta de 1998 el máximo monto posible, como descuento por este concepto”.
COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y ARCHIVESE. CUMPLASE.
Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.
DANIEL MANRIQUE GUZMAN GERMAN AYALA MANTILLA
-Presidente-
JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA
RAUL GIRALDO LONDOÑO
-Secretario-