Sala:  Sala de lo Contenciosos Administrativo

Subsección:  null

Consejero ponente:  María Inés Ortiz Barbosa

Demandante:  JAIME ALBERTO VARGAS CIFUENTES

Demandado:  MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO

IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES - Evolución normativa / IMPUESTO CEDIDO A LOS DEPARTAMENTOS - Es el impuesto al consumo de licores según la legislación vigente / IMPUESTO A LOS LICORES, VINOS Y APERITIVOS - Se rige actualmente por la Ley 223 de 1995

El impuesto al consumo de licores fue autorizado inicialmente en la ciudad de Bogotá mediante el literal a) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913, derogada posteriormente por la Ley 12 de 1923, que estableció que la renta de licores sería administrada por los departamentos y facultó a las asambleas departamentales para gravar con impuestos especiales de consumo a favor de los departamentos y de los municipios, los licores destilados extranjeros y las bebidas fermentadas nacionales y extranjeras. Esta ley fue subrogada en el mismo año por la Ley 88 “sobre lucha antialcohólica”. En 1928, la Ley 88, estableció el impuesto al consumo de licores como un impuesto del orden nacional, pero cediendo a los departamentos el 50% del producto bruto, del cual los municipios tendrían derecho a una participación del 25% liquidada en proporción al producido del impuesto en cada uno de ellos. Posteriormente, la Ley 14 de 1983, por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales, derogó las Leyes 88 de 1923 y 88 de 1928 y consagró un nuevo régimen sobre el impuesto al consumo de licores, en el que se establecía que el tributo seguía siendo nacional pero su producto era cedido a los departamentos, intendencias y comisarías, normas que fueron incorporadas en el Decreto-ley 1222 de 1996 –Código de Régimen Departamental. Mediante la Ley 223 de 1995 (artículos 202 a 206) se hicieron algunas modificaciones en relación con los elementos del tributo y finalmente la Ley 788 de 2002 incorpora, entre otras, una serie de disposiciones sobre el impuesto de consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, como fuente tributaria de los departamentos.

IMPUESTO AL CONSUMO DE TABACO EXTRANJERO - Evolución normativa / IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS NACIONALES Y EXTRANJEROS - Fue regulado inicialmente por la Ley 14 de 1983 / IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO - La Ley 223 de 1995 reguló la participación del Distrito Capital en el consumo de producción nacional y extranjera / DISTRITO CAPITAL - Su participación en el impuesto al consumo y tabaco está regulada en la Ley 223 de 1995

En relación con el impuesto al consumo de tabaco extranjero, fue autorizado por el literal b) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913. En 1951 el Gobierno Nacional a través del Decreto 1626 hizo una importante regulación de este tributo y estableció que a partir del 1º de septiembre de 1951 el impuesto sobre el consumo de tabaco continuaría haciéndose efectivo por los departamentos, intendencias y comisarías exclusivamente sobre el tabaco elaborado y en aplicación de las tarifas que fijaba ese Decreto. Mediante la Ley 4ª de 1963 se dispuso que los cigarrillos de producción nacional, cuando en su elaboración se empleara tabaco extranjero importado, pagarían el impuesto departamental de consumo de tabaco de que trataba el Decreto Legislativo 1626 de 1951. En 1968 el Presidente de la República en ejercicio de facultades extraordinarias expidió el Decreto 3258 en el que se estableció que a partir de 1970 el Departamento de Cundinamarca recaudaría a su favor la totalidad del producto de los impuestos departamentales, con excepción de los que gravaban el consumo a la cerveza y al tabaco, los cuales se repartirían con el Distrito Especial. Posteriormente, la Ley 14 de 1983 reguló el impuesto al consumo de cigarrillos de fabricación nacional y de producción extranjera y el Decreto Ley 1222 de 1986 incorporó el “impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco” dentro del capítulo titulado “rentas de los departamentos”. Finalmente, la Ley 223 de 1995 reguló el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, y estableció una participación del Distrito Capital del 20% del recaudo del impuesto correspondiente al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional que se genere en el Departamento de Cundinamarca, incluyendo el Distrito Capital y en cuanto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de procedencia extranjera, previó que el Distrito es el titular del impuesto que se recaude por tal concepto (artículo 212).

FONDO DE CUENTA DE IMPUESTOS AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Es el depósito de los recaudos por concepto de los impuestos al consumo de productos extranjeros / IMPORTADORES DE CERVEZA, LICORES Y CIGARRILLOS - Deben presentar una declaración al momento de la importación y pagar el impuesto a nombre del Fondo Cuenta / FEDERACION NACIONAL DE DEPARTAMENTOS - Es la entidad encargada de recaudar el impuesto al consumo para luego distribuirlo entre los entes territoriales / IMPORTADOR O DISTRIBUIDOR DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Deben presentar una declaración ante las Secretarias de Hacienda por los productos introducidos / DEPARTAMENTOS Y DISTRITO CAPITAL - Reciben la proporción que les corresponde del impuesto al consumo de productos extranjeros / DECLARACION DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Es el documento fuente para la distribución del Impuesto que realiza la Federación Nacional de Departamentos

Como disposición común al impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, licores, vinos, aperitivos y similares y cigarrillos y tabaco elaborado, el artículo 224 de la Ley 223 de 1995 creó el Fondo Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros, como una cuenta especial dentro del presupuesto de la Corporación Conferencia Nacional de Gobernadores, hoy Federación Nacional de Departamentos, para depositar allí los recaudos por concepto de los impuestos al consumo de productos extranjeros. Se estableció igualmente en la Ley 223 de 1995 (artículos 191 para el caso de las cervezas, sifones y similares y 213 para licores, vinos aperitivos y similares y cigarrillo y tabaco) que los importadores deben declarar el impuesto al consumo en el momento de la importación de los productos y pagarlo a órdenes del Fondo Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros. De acuerdo con lo anterior la Federación de Departamentos a través de su Fondo Cuenta es la entidad encargada de recaudar el impuesto al consumo al momento de la importación de los productos para luego distribuirlo entre los mismos entes territoriales. Con base en estas disposiciones se puede advertir, que los importadores al momento de la importación declaran y pagan ante el Fondo Cuenta el impuesto al consumo de productos extranjeros y en el momento en que esos productos son introducidos a cada entidad territorial, el importador o el distribuidor tiene la obligación de declarar ante las Secretarías de Hacienda por los productos introducidos, indicando la base gravable según el tipo de producto. Cada mes, dentro de los primeros quince días calendario, la Federación de Departamentos debe distribuir y girar a los Departamentos y al Distrito Capital, la proporción que corresponda a cada uno de ellos, de los dineros recaudados por concepto de los impuestos al consumo y que fueron depositados en el Fondo Cuenta, distribución que se hace con base en la relación de declaraciones presentadas por los importadores o distribuidores ante los Departamentos o el Distrito Capital, elaborada y remitida por el Secretario de Hacienda dentro de los últimos cinco días calendario de cada mes.

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO EN IMPUESTO AL CONSUMO - Es competencia de los Departamentos y el Distrito Capital con base en el Estatuto Tributario Nacional / IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZAS, LICORES Y CIGARRILLOS - El procedimiento para la Fiscalización, determinación y cobro se rige por el Estatuto Tributario Nacional

Para efectos de la fiscalización, determinación oficial, cobro y recaudo del impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, la Ley 223 de 1995 establecía que era competencia de los departamentos y del Distrito Capital, pero la discusión (interposición del recurso de reconsideración) se adelantaba ante la DIAN. El Procedimiento para la determinación oficial era el previsto en el Estatuto Tributario para los impuestos del orden nacional. En el caso del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares y cigarrillos y tabaco elaborado, señaló que todo el procedimiento de fiscalización, determinación, discusión, cobro y recaudo, era competencia de los Departamentos y el Distrito Capital, con aplicación del procedimiento establecido en el Estatuto Tributario. En cuanto al régimen sancionatorio previsto en el Estatuto Tributario y el procedimiento para su aplicación, previó la Ley 223 de 1995, sin distinción, que se aplicaría en lo pertinente a los impuestos al consumo de que trata esa ley.

IMPORTADOR DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Tiene que presentar dos declaraciones tributarias / DECLARACION DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE PROCUTOS EXTRANJEROS - Informa la ocurrencia de un hecho generador y sirve para determinar la proporción del impuesto de cada entidad territorial / IMPUESTO AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Al tener dos declaraciones tributarias lo hace diferente a los demás impuestos / PRINCIPIO DE IGUALDAD TRIBUTARIA - No se vulnera al tener el impuesto al consumo de productos extranjeros particularidades propias / DECLARACION DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Aunque en ella no se liquida el impuesto de las entidades territoriales sirve para que la Federación lo determine

Sobre el punto, considera la Sala que las diferencias enunciadas por el demandante, no impiden la aplicación de la sanción por extemporaneidad a esta clase de declaraciones, pues como él mismo lo afirma, esta segunda declaración es una declaración tributaria, con la cual se cumple el deber formal de todo declarante o responsable de un impuesto, de informar la ocurrencia de un hecho generador, el sujeto pasivo, y los datos necesarios para hacer una liquidación del tributo. El hecho de que los importadores tengan que presentar dos declaraciones tributarias, obedece en primer lugar, a que los productos que son importados se consumen en todo o parte del territorio nacional, y así se ejerce un control especial de recaudo desde su importación; y en segundo lugar, mediante este procedimiento, se determina de manera sencilla, la proporción del impuesto que corresponde a cada entidad territorial, conforme a la base gravable que en cada uno se liquide, de acuerdo con la cantidad de producto que ha sido distribuido dentro de su jurisdicción. Esta particularidad del impuesto, es uno de los elementos que lo diferencian de los demás, al igual que cada tributo tiene sus características propias, y además sus responsables tienen que cumplir ciertos deberes que también hace que se diferencien unos impuestos de otros, de manera que esta diferencia no implica la violación al principio de igualdad que consagra el artículo 13 de la Constitución Política. Otras de las particularidades en que funda su alegato el demandante, es que en esta clase de declaraciones no se liquida el impuesto a pagar, no sirve de título ejecutivo y por tanto no existe base para aplicar la sanción (impuesto a cargo). Para la Sala, aunque en la declaración que presenta el importador o distribuidor a la Secretaría de Hacienda del Departamento o del Distrito Capital no se liquida el impuesto que le corresponde a esa jurisdicción, sí contiene toda la información necesaria para determinar y liquidar el impuesto que le corresponde a la entidad territorial (sujeto activo), y es con base en ella, como se vio anteriormente, que, precisamente la Federación de Departamentos efectúa la distribución del recaudo depositado en el Fondo Cuenta. Con base en esta misma información, se liquida la sanción por extemporaneidad. Así las cosas, el hecho de que no tenga una liquidación del impuesto y que no sirva de título ejecutivo la mencionada declaración, no significa que no se incurra en la conducta sancionable (presentación extemporánea) susceptible de ser sancionada por esa razón.

DECLARACION DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Su extemporaneidad produce un perjuicio a las entidades territoriales / ENTIDADES TERRITORIALES - Se ven perjudicadas con la extemporaneidad en la presentación de la declaración del impuesto al consumo / SANCION POR EXTERMPORANEIDAD DE LA DECLARACION DE IMPUESTO AL CONSUMO - Busca evitar que la distribución de recursos mensuales no se haga en el monto que corresponde / IMPUESTO AL CONSUMO DE PRODUCTOS EXTRANJEROS - Su distribución entre los Departamentos y Distrito Capital depende de la cantidad de productos extranjeros consumidos en ellos / DEPARTAMENTOS Y DISTRITO CAPITAL - El monto del impuesto al consumo de productos extranjeros depende del consumo de cada entidad territorial

El segundo cargo planteado en la demanda, es que la disposición acusada viola los principios de justicia y equidad previstos en los artículos 95 numeral 9 y 363 de la Constitución Política, por cuanto la presentación extemporánea de la segunda declaración que presentan los importadores ante las Secretarías de Hacienda del Distrito o de los Departamentos, no genera perjuicio a la entidad ni un beneficio para el importador, pues éste ya ha pagado el tributo. A juicio de la Sala, y del recuento efectuado al inicio de estas consideraciones, contrario a lo señalado por el demandante, la presentación extemporánea de esta declaración sí causa un perjuicio a la entidad territorial y la imposición de la sanción, se constituye en una medida necesaria para evitar que la distribución de los recursos por los recaudos de los impuestos al consumo de productos importados, no se haga mensualmente en el monto que realmente le corresponde a las entidades territoriales. Si bien el recaudo del impuesto ya se efectuó de manera anticipada al momento de la importación, su distribución entre los Departamentos y el Distrito Capital, sí depende de la cantidad, que de productos extranjeros sean consumidos en cada jurisdicción territorial, y teniendo en cuenta que se trata de una renta departamental y del Distrito Capital, hasta que no se efectúe la distribución a cada entidad territorial, no se puede considerar que la obligación tributaria ha sido satisfecha en su totalidad. Adicionalmente, el artículo 641 del E.T. no contiene condición alguna sobre la conducta que se castiga, pues se sanciona la extemporaneidad, sin hacer calificación en torno a esa extemporaneidad, es decir, no se requiere que la persona que comete la irregularidad tenga un beneficio; obviamente va incursa en ella, como en toda sanción, una medida represiva con el fin de que la conducta no se cometa, pues su comisión es perjudicial para el sujeto ante quien se debe cumplir.

PRINCIPIO DE LEGALIDAD SANCIONATORIA - Le corresponde al legislador regularla de manera preexistente y fijar su monto / REGIMEN SANCIONATORIO EN IMPUESTOS AL CONSUMO - Se rige por lo previsto en el Estatuto Tributario Nacional

Finalmente, la demanda plantea una violación al principio de legalidad de las sanciones, pues la Ley 223 de 1995 no definió el momento a partir del cual debe entenderse que la segunda declaración que presenta el importador es extemporánea (conducta sancionable), lo cual sí fue establecido de manera ilegal por la norma demandada al señalar que la extemporaneidad se da, cuando no se presenta la declaración en el momento de la introducción de los cigarrillos para consumo en la respectiva jurisdicción. Pues bien, la Sala ha señalado en numerosa jurisprudencia que las sanciones en materia tributaria, son de reserva legal, por lo que le corresponde al legislador regular de manera preexistente, la conducta sancionable, la consecuencia por incurrir en ella y el monto o tarifa aplicable. En el caso de autos, los artículos 199 y 221 de la Ley 223 de 1995, señalaron que el régimen sancionatorio previsto en el Estatuto Tributario sería aplicable al impuesto al consumo en lo pertinente. Así, las cosas, el legislador previó una remisión en materia sancionatoria al Estatuto Tributario Nacional, que en su artículo 641 consagra la sanción por extemporaneidad. Si bien, el legislador de 1995 no señaló la conducta sancionable en cuanto a la extemporaneidad, si remitió su aplicación al Estatuto Tributario, de manera que la sanción se encuentra prevista legalmente. Como se observa, la conducta sancionable según el Estatuto Tributario, es la presentación de la declaración en forma extemporánea, sin precisar de manera concreta el momento en el cual una declaración se considera extemporánea, pues ello depende de cada impuesto, y su reglamentación en cuanto a los plazos que para declarar anualmente determina el Gobierno Nacional.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C., doce (12) de julio de dos mil siete (2007).

Radicación número: 11001-03-27-000-2005-00014-00(15363)

Actor: JAIME ALBERTO VARGAS CIFUENTES

Demandado: MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO

FALLO

El ciudadano, JAIME ALBERTO VARGAS CIFUENTES en ejercicio de la acción prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad del artículo 19 del Decreto Reglamentario 3071 de 1997, expedido por el Gobierno Nacional.

La demanda recae sobre el artículo 19° del Decreto 3071 de 1997, cuyo texto es el siguiente:

“DECRETO NÚMERO 3071 DE 1997

(diciembre 23)

“Por medio del cual se reglamenta el Sistema Único Nacional de control de transporte de productos gravados con impuesto al consumo y se dictan otras disposiciones.

El Presidente de la República de Colombia, en uso de sus facultades constitucionales y legales, en especial las conferidas por el artículo 189 numeral 11 de la Constitución Política, artículos 197, 219, 199 y 221 de la Ley 223 de 1995 y artículo 641 del Estatuto Tributario,

DECRETA:

(...)

CAPÍTULO II

(...)

Artículo 19. Extemporaneidad en la presentación de la declaración de productos extranjeros ante los departamentos y el Distrito Capital. Para los efectos de la aplicación de la sanción de extemporaneidad a que se refiere el artículo 641 del Estatuto Tributario se configura extemporaneidad en la presentación de la declaración de productos extranjeros ante los departamentos y el Distrito Capital cuando esta no se presenta en el momento de la introducción para consumo a la respectiva jurisdicción territorial.

Para los fines del inciso anterior, se entiende como momento de introducción a la respectiva entidad territorial el correspondiente a la fecha límite para la legalización de la tornaguía que ampara el ingreso de los productos para consumo a la entidad territorial de destino.

Cuando las bodegas o sitio de almacenamiento del importador se encuentren ubicadas en la misma ciudad del puerto o aeropuerto de nacionalización de la mercancía, el momento de introducción para consumo a la respectiva entidad territorial será la fecha en que se autoriza el levante de las mercancías.

Parágrafo. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, no se consideran introducidos para consumo en una determinada entidad territorial los productos que ingresan con destino a las bodegas generales o sitios de almacenamiento del importador o del distribuidor con el fin de ser distribuidos o introducidos para consumo en otras jurisdicciones, por lo cual, sobre dichos productos no existe obligación legal de presentar declaración de productos extranjeros ante dicha entidad territorial”.

Invoca como normas violadas los artículos 13, 29, 95 numeral 9, 189 numeral 11, 338 y 363 de la Constitución Política y 221 de la Ley 223 de 1995, cuyo concepto de violación desarrolló a través de los cargos que se resumen a continuación.

1. Violación al derecho a la igualdad (Artículos 13 Constitución Política y 221 de la Ley 223 de 1995)

Señala que en virtud de lo dispuesto en el Artículo 13 Constitucional, la sanción aplicable a conductas iguales debe ser igual y la relativa a conductas distintas no puede ser la misma.

En el caso de autos, el Artículo 221 de la Ley 223 de 1995, señala que el régimen sancionatorio y el procedimiento previstos en el Estatuto Tributario se aplican en lo pertinente a los impuestos al consumo. Sin embargo el impuesto al consumo de cigarrillos de procedencia extranjera tiene una particularidad que lo diferencia de los demás impuestos y que impide que pueda aplicarse la misma sanción. Esa particularidad consiste en que el tributo se causa (en el momento de la importación) antes de que se dé el hecho generador (en el momento del consumo de tales cigarrillos en una determinada jurisdicción territorial)

Como motivo de esta particularidad, las diferencias son:

En los impuestos, no sólo nacionales (Renta, IVA, y otros), sino también territoriales (Predial, ICA, Vehículos, etc.) los sujetos pasivos deben presentar una sola declaración, mientras que en el impuesto al consumo de cigarrillos de procedencia extranjera, los importadores deben presentar dos declaraciones: una, en el momento de la importación, ante el Fondo Cuenta, y otra, en el momento de la introducción de los productos a la entidad territorial, ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o de los Departamentos.

Las declaraciones de los demás impuestos, tanto nacionales como territoriales, tienen por objeto cumplir tanto con la obligación sustancial de la liquidación del impuesto como su pago, mientras que la segunda declaración que presentan los importadores ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o de los departamentos, tiene por finalidad sólo el cumplimiento de un deber formal, pues la que tiene por objeto el denuncio o liquidación del impuesto por pagar, es la que se presenta ante el Fondo Cuenta.

La declaración de los demás impuestos constituye título ejecutivo, porque son documentos provenientes de un deudor en los que consta la existencia de una obligación clara, expresa y exigible, mientras que la declaración de los importadores ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o de los departamentos, es un documento en el que consta una obligación de dar ya extinguida, por tanto no constituye un título ejecutivo.

De otra parte la razón de la sanción por extemporaneidad es castigar a los sujetos pasivos de los impuestos que no cumplen con la obligación de informar oportunamente a los sujetos activos que ellos son sus deudores y cuánto les deben.

De acuerdo con lo anterior, la sanción por extemporaneidad prevista en el artículo 641 del Estatuto Tributario, no puede ser la consecuencia jurídica de la presentación extemporánea de la segunda declaración de los importadores de cigarrillos y tabaco elaborado, ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o de los departamentos, pues en esta declaración no existe la razón por la cual se impone la sanción, en atención a que cuando se presenta, ya se ha pagado el impuesto y además la base de la sanción es el impuesto a cargo, de lo cual adolece la segunda declaración de estos productos.

2. Violación a los principios de justicia y equidad (artículos 95 numeral 9 y 363 de la Constitución Política).

Los principios constitucionales de justicia y equidad establecidos en estos artículos, se concretan en que la relación entre la conducta sancionable y la sanción tributaria, debe ser razonable y proporcionada, cuya observancia es obligatoria tanto para el legislador como para los funcionarios de la Administración encargados de la aplicación de las sanciones.

En el presente caso, si bien la sanción por extemporaneidad es proporcionada y razonable a la gravedad de la conducta cuando se trata de las declaraciones tributarias a que se refiere el artículo 641 del Estatuto Tributario, pues se causan graves perjuicios en relación con el recaudo y fiscalización de los tributos, no sucede lo mismo cuando se trata de la segunda declaración de los importadores de cigarrillo y tabaco elaborado ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o de los Departamentos, pues su presentación extemporánea no genera perjuicio para la entidad ni un beneficio al importador que ya ha pagado el tributo.

3. Violación al principio de legalidad de las sanciones (Artículos 29 y 338 de la Constitución Política)

Las sanciones administrativas entre ellas las tributarias, tanto por su naturaleza punitiva como por la materia que tratan, deben ser de origen legal, por tanto el Gobierno Nacional no puede establecer mediante decreto las conductas sancionables ni las sanciones mismas, pues como lo ha considerado la Corte Constitucional, el legislador debe describir de manera clara y precisa los elementos que demarcan tanto la conducta punible que da lugar a la sanción, como la sanción misma.

En el tema en estudio, la Ley 223 de 1995, no estableció la conducta sancionable, es decir, no definió el momento a partir del cual debe entenderse que la segunda declaración presentada por el importador es extemporánea, elemento esencial de la conducta sancionada por extemporaneidad, lo cual sí hizo de manera ilegal la norma demandada al señalar que es cuando no se presenta la declaración en el momento de la introducción de los cigarrillos para consumo en la respectiva jurisdicción.

4. Violación de la facultad reglamentaria prevista en el artículo 189 numeral 11 de la Constitución Política.

Por lo anterior, se concluye que el Gobierno Nacional al expedir el Decreto 3071 de 1997 en su artículo 19, no se sujetó a los lineamientos ni se circunscribió a lo dispuesto en el artículo 221 de la Ley 223 de 1995, sino que sobrepasó el alcance de esta norma.

El Ministerio de Hacienda y Crédito Público, por conducto de apoderada judicial, contestó la demanda y defendió la legalidad de la disposición acusada con base en los siguientes argumentos de defensa:

1. Violación al derecho a la igualdad:

Defiende la aplicación del artículo 641 del Estatuto Tributario a la extemporaneidad de las declaraciones presentadas por los importadores a las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital y de los Departamentos, pues se trata de una verdadera declaración tributaria, no sólo porque así lo define el artículo 6º del Decreto 2141 de 1996, sino porque la misma sirve para determinar la proporción de la distribución de los recaudos del Fondo-Cuenta en las entidades territoriales.

En efecto, explicó que las declaraciones y su respectivo pago se efectúan a órdenes del Fondo-Cuenta de manera general, es decir la totalidad de los productos objeto de la importación al país, sin discriminar a qué entidad territorial se introducirá la mercancía importada. Es por ello que los artículos 191 y 213 de la Ley 223 de 1995, establecen que sin perjuicio de la declaración y el pago ante el Fondo-Cuenta los importadores o distribuidores tendrán la obligación de declarar por los productos introducidos a los departamentos o al Distrito Capital, indicando la base gravable según el tipo de producto.

Por ello los artículos 196 y 217 de la Ley 223 de 1995, establecen que los dineros recaudados en el Fondo Cuenta, se distribuirán y girarán dentro de los primeros 15 días calendario de cada mes a los departamentos y al Distrito Capital en proporción al consumo en cada uno de ellos. “Tal proporción se determinará con base en la relación de declaraciones que del impuesto hayan presentado los importadores o distribuidores ante los departamentos y el Distrito Capital”.

De acuerdo con lo anterior, es claro entonces, que para efectos de que los departamentos y el Distrito Capital puedan determinar efectivamente los recursos que a cada uno corresponde por concepto de impuesto al consumo, se hace imperativa la presentación de la segunda declaración por parte de los importadores, pues de no hacerse no le será posible a la entidad territorial solicitar ante el Fondo Cuenta el giro de esos recursos, lo que se traduce en un perjuicio en el evento de presentarse extemporáneamente, toda vez que, dicho en los mismos términos de la demanda “entorpece el recaudo de los impuestos y, por ello mismo, la financiación de las cargas públicas”.

Por lo tanto, no se puede predicar la violación al derecho a la igualdad, pues no es posible aducir la existencia de supuestos de hecho distintos, pues se trata de una declaración tributaria que su presentación extemporánea resulta perjudicial para la entidad territorial. Además el hecho de que no exista impuesto a cargo, no impide aplicar la sanción, pues el artículo 641 del Estatuto Tributario, tiene en cuenta dicha situación.

Finalmente aclaró que el artículo 59 de la Ley 788 de 2000 derogó tácitamente los artículos 199 y 221 de la Ley 223 de 1995 que remitían a los departamentos y al Distrito Capital en cuanto al régimen sancionatorio y procedimiento para su aplicación “en lo pertinente” al Estatuto Tributario, por tanto esta pertinencia ha desaparecido y la remisión es total.

2. No existe violación a los principios de equidad y justicia, pues la sanción que se impone por la extemporaneidad en la presentación de la declaración ante las Secretarías de Hacienda de los Departamentos y del Distrito Capital, es proporcionada y razonable a la conducta castigada, toda vez, que esa extemporaneidad causa un perjuicio a los entidades territoriales, pues les impide conocer qué clase de productos, qué cantidad y con qué base gravable ingresaron a su jurisdicción, para solicitar el giro de los recursos por parte del Fondo Cuenta.

3. En cuanto a la violación del principio de legalidad de las sanciones, señaló que, contrario a lo que afirma la demanda, el legislador en el inciso segundo de los artículos 191 y 213 de la Ley 223 de 1995, fijó el momento en el cual se debe presentar la declaración de introducción de productos extranjeros a los departamentos y al Distrito Capital, al señalar claramente y como única opción que es “en el momento de la introducción a la entidad territorial”, lo cual simplemente fue reiterado por la norma demandada.

En cuanto a la definición de la sanción, consideró que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 641 del Estatuto Tributario, la sanción se encontraba legalmente definida y no había duda de su origen legal, esto es, la presentación extemporánea de las declaraciones tributarias, dentro de las cuales se encuentra la declaración de introducción de productos extranjeros.

4. Finalmente frente a la violación del artículo 189 numeral 11 de la Constitución Política, adujo que como quedó considerado en los cargos anteriores, la norma demandada, se limitó a desarrollar no sólo la ley reglamentada (Ley 223 de 1995) sino cumplir los mandatos del Estatuto Tributario, por lo tanto no puede alegarse la violación a la facultad reglamentaria del ejecutivo.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

Dentro de esta oportunidad procesal, sólo la parte actora presentó alegatos de conclusión para referirse a los argumentos expuestos por la parte demandada en defensa de la legalidad de la disposición acusada.

Señala que no se discute la naturaleza tributaria de las declaraciones presentadas por los importadores ante las entidades territoriales, sino que esta declaración es distinta de las demás declaraciones de los impuestos nacionales y territoriales, de acuerdo con las diferencias que se plantearon en la demanda y que repite en su escrito de alegatos.

Afirma que tampoco se ha discutido si la ausencia de esa declaración es perjudicial para la entidad territorial, lo cual comparte, y precisa que se ha discutido si la extemporaneidad en su presentación es una conducta igual o distinta a la extemporaneidad de las declaraciones de los demás impuestos y si la consecuencia de presentar de manera extemporánea tal declaración es una conducta o supuesto de hecho al que le debe ser aplicable o no la misma consecuencia jurídica, tal como lo prevé el artículo 641 del Estatuto Tributario.

Señala que teniendo en cuenta que la razón principal de la sanción por extemporaneidad, es castigar a los sujetos pasivos de los demás impuestos, cuando no cumplen oportunamente con la obligación de informarles a los sujetos activos de los mismos, que ellos son deudores y cuánto les deben, no hay razón para aplicar la sanción en el caso de la extemporaneidad de la segunda declaración que tienen que presentar los importadores ante las Secretarías de Hacienda del Distrito Capital o los departamentos, porque cuando se presenta esta declaración ya han pagado el impuesto al consumo ante el Fondo Cuenta, y por tanto su conducta no entorpece el recaudo del mismo, ni se benefician con ello.

De otra parte reitera que por las razones expuestas, la sanción no es razonable ni proporcionada a la conducta que se pretende sancionar. También insiste en que la ley no definió el momento a partir del cual esas declaraciones son extemporáneas, es decir, se viola el principio de legalidad de las sanciones cuando el Gobierno Nacional vía reglamento lo hace.

Representado por el Procurador Sexto Delegado (E) ante la Corporación solicita negar las pretensiones de la demanda y al efecto expone:

Considera en primer lugar que las declaraciones que tienen que presentar los importadores al momento de la introducción de los productos en el Departamento o Distrito Capital tienen carácter eminentemente tributario y son semejantes a las declaraciones de los impuestos nacionales y territoriales y por tanto resulta pertinente la aplicación del artículo 641 del Estatuto Tributario.

Señala que la obligación de la presentación de estas declaraciones luego del pago del impuesto, tiene origen legal y su razón de ser se debe al hecho de poder determinar con precisión los recursos que por concepto de este impuesto corresponden a las entidades territoriales de acuerdo con la proporción de los productos introducidos en sus jurisdicciones. En consecuencia, la ausencia de tales declaraciones incapacita a las entidades territoriales para solicitar al Fondo Cuenta el giro de los recursos que en derecho corresponden, según lo disponen los artículos 196 y 217 de la Ley 223 de 1995, lo que causaría un grave perjuicio en el efectivo recaudo de los tributos a nivel territorial, es decir, su extemporaneidad traería las mismas consecuencias establecidas para los otros impuestos, cual es la de entorpecer el recaudo de los impuestos y por consiguiente la financiación de las cargas públicas.

De otra parte considera que el artículo 213 de la Ley 223 de 1995, define que el momento en el cual se debe presentar la declaración, es el de la introducción de los productos a la entidad territorial, de manera que una interpretación de esta disposición, permite concluir que es extemporánea la declaración cuando se presenta pasado tal momento, por lo tanto no tiene razón la demanda cuando afirma que el legislador no definió el hecho sancionable.

Teniendo en cuenta que la norma demandada reproduce el momento en que la norma superior señala habrá de entenderse la extemporaneidad en la presentación de la declaración, no se vulneran las disposiciones legales ni constitucionales aducidas en la demanda.

Decide la Sala sobre la legalidad del artículo 19 del Decreto 3071 de 1997, reglamentario de la Ley 223 de 1995, en relación con la sanción por la extemporaneidad en la presentación de la declaración de productos extranjeros ante los Departamentos y el Distrito Capital, y cuyo texto es el siguiente:

ARTÍCULO 19. EXTEMPORANEIDAD EN LA PRESENTACION DE LA DECLARACIÓN DE PRODUCTOS EXTRANJEROS ANTE LOS DEPARTAMENTOS Y EL DISTRITO CAPITAL. Para los efectos de la aplicación de la sanción de extemporaneidad a que se refiere el artículo 641 del Estatuto Tributario se configura extemporaneidad en la presentación de la declaración de productos extranjeros ante los departamentos y el Distrito Capital cuando ésta no se presenta en el momento de la introducción para consumo a la respectiva jurisdicción territorial.

Para los fines del inciso anterior, se entiende como momento de introducción a la respectiva entidad territorial el correspondiente a la fecha límite para la legalización de la tornaguía que ampara el ingreso de los productos para consumo a la entidad territorial de destino. Cuando las bodegas o sitio de almacenamiento del importador se encuentren ubicadas en la misma ciudad del puerto o aeropuerto de nacionalización de la mercancía, el momento de introducción para consumo a la respectiva entidad territorial será la fecha en que se autoriza el levante de las mercancías.

PARÁGRAFO. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, no se consideran introducidos para consumo en una determinada entidad territorial los productos que ingresan con destino a las bodegas generales o sitios de almacenamiento del importador o del distribuidor con el fin de ser distribuidos o introducidos para consumo en otras jurisdicciones, por lo cual, sobre dichos productos no existe obligación legal de presentar declaración de productos extranjeros ante dicha entidad territorial.”

El impuesto al consumo de licores fue autorizado inicialmente en la ciudad de Bogotá mediante el literal a) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913, derogada posteriormente por la Ley 12 de 1923, que estableció que la renta de licores sería administrada por los departamentos y facultó a las asambleas departamentales para gravar con impuestos especiales de consumo a favor de los departamentos y de los municipios, los licores destilados extranjeros y las bebidas fermentadas nacionales y extranjeras. Esta ley fue subrogada en el mismo año por la Ley 88 “sobre lucha antialcohólica”.

En 1928, la Ley 88, estableció el impuesto al consumo de licores como un impuesto del orden nacional, pero cediendo a los departamentos el 50% del producto bruto, del cual los municipios tendrían derecho a una participación del 25% liquidada en proporción al producido del impuesto en cada uno de ellos.

Posteriormente, la Ley 14 de 1983, por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales, derogó las Leyes 88 de 1923 y 88 de 1928 y consagró un nuevo régimen sobre el impuesto al consumo de licores, en el que se establecía que el tributo seguía siendo nacional pero su producto era cedido a los departamentos, intendencias y comisarías, normas que fueron incorporadas en el Decreto-ley 1222 de 1996 –Código de Régimen Departamental.

Mediante la Ley 223 de 1995 (artículos 202 a 206) se hicieron algunas modificaciones en relación con los elementos del tributo y finalmente la Ley 788 de 2002 incorpora, entre otras, una serie de disposiciones sobre el impuesto de consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, como fuente tributaria de los departamentos.

En relación con el impuesto al consumo de tabaco extranjero, fue autorizado por el literal b) del artículo 1º de la Ley 97 de 1913. En 1951 el Gobierno Nacional a través del Decreto 1626 hizo una importante regulación de este tributo y estableció que a partir del 1º de septiembre de 1951 el impuesto sobre el consumo de tabaco continuaría haciéndose efectivo por los departamentos, intendencias y comisarías exclusivamente sobre el tabaco elaborado y en aplicación de las tarifas que fijaba ese Decreto.

Mediante la Ley 4ª de 1963 se dispuso que los cigarrillos de producción nacional, cuando en su elaboración se empleara tabaco extranjero importado, pagarían el impuesto departamental de consumo de tabaco de que trataba el Decreto Legislativo 1626 de 1951.

En 1968 el Presidente de la República en ejercicio de facultades extraordinarias expidió el Decreto 3258 en el que se estableció que a partir de 1970 el Departamento de Cundinamarca recaudaría a su favor la totalidad del producto de los impuestos departamentales, con excepción de los que gravaban el consumo a la cerveza y al tabaco, los cuales se repartirían con el Distrito Especial.

Posteriormente, la Ley 14 de 1983 reguló el impuesto al consumo de cigarrillos de fabricación nacional y de producción extranjera y el Decreto Ley 1222 de 1986 incorporó el “impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco” dentro del capítulo titulado “rentas de los departamentos”.

Finalmente, la Ley 223 de 1995 reguló el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, y estableció una participación del Distrito Capital del 20% del recaudo del impuesto correspondiente al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional que se genere en el Departamento de Cundinamarca, incluyendo el Distrito Capital y en cuanto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de procedencia extranjera, previó que el Distrito es el titular del impuesto que se recaude por tal concepto (artículo 212).

Como disposición común al impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, licores, vinos, aperitivos y similares y cigarrillos y tabaco elaborado, el artículo 224 de la Ley 223 de 1995 creó el Fondo Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros, como una cuenta especial dentro del presupuesto de la Corporación Conferencia Nacional de Gobernadores, hoy Federación Nacional de Departamentos, para depositar allí los recaudos por concepto de los impuestos al consumo de productos extranjeros.

Se estableció igualmente en la Ley 223 de 1995 (artículos 191 para el caso de las cervezas, sifones y similares y 213 para licores, vinos aperitivos y similares y cigarrillo y tabaco) que los importadores deben declarar el impuesto al consumo en el momento de la importación de los productos y pagarlo a órdenes del Fondo Cuenta de Impuestos al Consumo de Productos Extranjeros.

De acuerdo con lo anterior la Federación de Departamentos a través de su Fondo Cuenta es la entidad encargada de recaudar el impuesto al consumo al momento de la importación de los productos para luego distribuirlo entre los mismos entes territoriales.

Así, los artículos 196 y 217 de la Ley 223 de 1995, señalan en su orden:

“Artículo 196. Distribución de los recaudos del Fondo-Cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros.

Los dineros recaudados por concepto del impuesto al consumo de que trata este capítulo depositados en el fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros se distribuirán y girarán, dentro de los primeros quince días calendario de cada mes, a los departamentos y al distrito capital, en proporción al consumo en cada uno de ellos. Tal proporción se determinará con base en la relación de declaraciones que del impuesto hayan presentado los importadores o distribuidores ante los departamentos y el distrito capital. Para tal efecto, el secretario de hacienda respectivo remitirá a la dirección ejecutiva de la conferencia nacional de gobernadores, dentro de los últimos cinco (5) días calendario de cada mes, una relación detallada de las declaraciones presentadas por los responsables, respecto de los productos importados introducidos en el mes al departamento o al distrito capital, según el caso”.

“Artículo 217. —Distribución de los recaudos del fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros. Los dineros recaudados por concepto de los impuestos al consumo de que trata este capítulo depositados en el fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros se distribuirán y girarán, dentro de los primeros quince días calendario de cada mes, a los departamentos y al distrito capital, en lo que a éste corresponda, en proporción al consumo en cada uno de ellos. Tal proporción se determinará con base en la relación de declaraciones que del impuesto hayan presentado los importadores o distribuidores ante los departamentos y el distrito capital. Para tal efecto, el secretario de hacienda respectivo remitirá a la dirección ejecutiva de la conferencia nacional de gobernadores, dentro de los últimos cinco (5) días calendario de cada mes, una relación detallada de las declaraciones presentadas por los responsables, respecto de los productos importados introducidos en el mes al departamento o al distrito capital, según el caso.”

Concordante con lo anterior, los artículos 191 (relativos a las cervezas, sifones y refajos) y 213 (para el caso de los licores, vinos, aperitivos y similares, y cigarrillos y tabaco elaborados), señalan las obligaciones formales de los importadores así:

“ART. 191.- Período gravable, declaración y pago del impuesto. El período gravable de este impuesto será mensual.

(…)

Los importadores declararán y pagarán el impuesto al consumo en el momento de la importación, conjuntamente con los impuestos y derechos nacionales que se causen en la misma. El pago del impuesto al consumo se efectuará a órdenes del fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros. Sin perjuicio de lo anterior, los importadores o distribuidores de productos extranjeros, según el caso, tendrán la obligación de declarar ante las Secretarías de Hacienda por los productos introducidos al departamento respectivo o al Distrito Capital, en el momento de la introducción a la entidad territorial, indicando la base gravable según el tipo de producto. En igual forma se procederá frente a las mercancías introducidas a zonas de régimen aduanero especial.

Las declaraciones mencionadas se presentarán en los formularios que para el efecto diseñe u homologue la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.”

“Artículo 213.-Período gravable, declaración y pago de los impuestos. El período gravable de estos impuestos será quincenal.

(…)

Los importadores declararán y pagarán el impuesto al consumo en el momento de la importación, conjuntamente con los impuestos y derechos nacionales que se causen en la misma. El pago del impuesto al consumo se efectuará a órdenes del fondo-cuenta de impuestos al consumo de productos extranjeros. Sin perjuicio de lo anterior, los importadores o distribuidores de productos extranjeros, según el caso, tendrán la obligación de declarar ante las Secretarías de Hacienda por los productos introducidos al departamento respectivo o Distrito Capital, en el momento de la introducción a la entidad territorial, indicando la base gravable según el tipo de producto. En igual forma se procederá frente a las mercancías introducidas a zonas de régimen aduanero especial.

Las declaraciones mencionadas se presentarán en los formularios que para efecto diseñe la dirección general de apoyo fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público”.

Con base en estas disposiciones se puede advertir, que los importadores al momento de la importación declaran y pagan ante el Fondo Cuenta el impuesto al consumo de productos extranjeros y en el momento en que esos productos son introducidos a cada entidad territorial, el importador o el distribuidor tiene la obligación de declarar ante las Secretarías de Hacienda por los productos introducidos, indicando la base gravable según el tipo de producto.

Cada mes, dentro de los primeros quince días calendario, la Federación de Departamentos debe distribuir y girar a los Departamentos y al Distrito Capital, la proporción que corresponda a cada uno de ellos, de los dineros recaudados por concepto de los impuestos al consumo y que fueron depositados en el Fondo Cuenta, distribución que se hace con base en la relación de declaraciones presentadas por los importadores o distribuidores ante los Departamentos o el Distrito Capital, elaborada y remitida por el Secretario de Hacienda dentro de los últimos cinco días calendario de cada mes.

Para efectos de la fiscalización, determinación oficial, cobro y recaudo del impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, la Ley 223 de 1995[1] establecía que era competencia de los departamentos y del Distrito Capital, pero la discusión (interposición del recurso de reconsideración) se adelantaba ante la DIAN. El Procedimiento para la determinación oficial era el previsto en el Estatuto Tributario para los impuestos del orden nacional.

En el caso del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares y cigarrillos y tabaco elaborado, señaló que todo el procedimiento de fiscalización, determinación, discusión, cobro y recaudo, era competencia de los Departamentos y el Distrito Capital, con aplicación del procedimiento establecido en el Estatuto Tributario.

En cuanto al régimen sancionatorio previsto en el Estatuto Tributario y el procedimiento para su aplicación, previó la Ley 223 de 1995, sin distinción, que se aplicaría en lo pertinente a los impuestos al consumo de que trata esa ley.

Ahora bien, teniendo en cuenta que los artículos 197 y 219 de la Ley 223 de 1995, dejó en manos del Gobierno Nacional reglamentar la adopción de un sistema único para el control del transporte de productos generadores del impuesto al consumo, mediante el Decreto 3071 de 1997, el Gobierno Nacional, reglamentó un Sistema Único de control de transporte, definido como el conjunto de disposiciones que regulan la movilización en el territorio nacional de productos nacionales y extranjeros gravados con el impuesto al consumo o que sean objeto del monopolio rentístico de licores, y sus efectos fiscales.

Dentro de esta normatividad se encuentra la disposición acusada (artículo 19) que señala que cuando la declaración de impuesto al consumo de productos extranjeros que debe presentarse ante los Departamentos y el Distrito Capital no se haga en el momento de la introducción para consumo a la respectiva jurisdicción, se configura la sanción por extemporaneidad de que trata el artículo 641 del Estatuto Tributario que dispone:

“ART. 641.-Extemporaneidad en la presentación. Las personas o entidades obligadas a declarar, que presenten las declaraciones tributarias en forma extemporánea, deberán liquidar y pagar una sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, equivalente al cinco por ciento (5%) del total del impuesto a cargo o retención objeto de la declaración tributaria, sin exceder del ciento por ciento (100%) del impuesto o retención, según el caso.

Esta sanción se cobrará sin perjuicio de los intereses que origine el incumplimiento en el pago del impuesto, anticipo o retención a cargo del contribuyente, responsable o agente retenedor.

Adicionado. L. 49/90, art. 53. Cuando en la declaración tributaria no resulte impuesto a cargo, la sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, será equivalente al medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos percibidos por el declarante en el período objeto de declaración, sin exceder la cifra menor resultante de aplicar el cinco por ciento (5%) a dichos ingresos, o del doble del saldo a favor si lo hubiere, o de la suma de cinco millones ($ 5.000.000) (hoy $ 50.074.000), cuando no existiere saldo a favor. En caso de que no haya ingresos en el período, la sanción por cada mes o fracción de mes será del uno por ciento (1%) del patrimonio líquido del año inmediatamente anterior, sin exceder la cifra menor resultante de aplicar el diez por ciento (10%) al mismo, o del doble del saldo a favor si lo hubiere, o de la suma de cinco millones ($ 5.000.000) (hoy $ 50.074.000), cuando no existiere saldo a favor.

Considera el demandante que el artículo 19 acusado, viola el principio de igualdad, por cuanto la segunda declaración que presentan los importadores ante las Secretarías de Hacienda es diferente a las declaraciones tributarias de los demás impuestos y por tanto no puede aplicarse a ella en los mismos términos la sanción por extemporaneidad que se impone a las demás.

Sobre el punto, considera la Sala que las diferencias enunciadas por el demandante, no impiden la aplicación de la sanción por extemporaneidad a esta clase de declaraciones, pues como él mismo lo afirma, esta segunda declaración es una declaración tributaria, con la cual se cumple el deber formal de todo declarante o responsable de un impuesto, de informar la ocurrencia de un hecho generador, el sujeto pasivo, y los datos necesarios para hacer una liquidación del tributo.

El hecho de que los importadores tengan que presentar dos declaraciones tributarias, obedece en primer lugar, a que los productos que son importados se consumen en todo o parte del territorio nacional, y así se ejerce un control especial de recaudo desde su importación; y en segundo lugar, mediante este procedimiento, se determina de manera sencilla, la proporción del impuesto que corresponde a cada entidad territorial, conforme a la base gravable que en cada uno se liquide, de acuerdo con la cantidad de producto que ha sido distribuido dentro de su jurisdicción. Esta particularidad del impuesto, es uno de los elementos que lo diferencian de los demás, al igual que cada tributo tiene sus características propias, y además sus responsables tienen que cumplir ciertos deberes que también hace que se diferencien unos impuestos de otros, de manera que esta diferencia no implica la violación al principio de igualdad que consagra el artículo 13 de la Constitución Política.

Otras de las particularidades en que funda su alegato el demandante, es que en esta clase de declaraciones no se liquida el impuesto a pagar, no sirve de título ejecutivo y por tanto no existe base para aplicar la sanción (impuesto a cargo). Para la Sala, aunque en la declaración que presenta el importador o distribuidor a la Secretaría de Hacienda del Departamento o del Distrito Capital no se liquida el impuesto que le corresponde a esa jurisdicción, sí contiene toda la información necesaria para determinar y liquidar el impuesto que le corresponde a la entidad territorial (sujeto activo), y es con base en ella, como se vio anteriormente, que, precisamente la Federación de Departamentos efectúa la distribución del recaudo depositado en el Fondo Cuenta. Con base en esta misma información, se liquida la sanción por extemporaneidad.

Así las cosas, el hecho de que no tenga una liquidación del impuesto y que no sirva de título ejecutivo la mencionada declaración, no significa que no se incurra en la conducta sancionable (presentación extemporánea) susceptible de ser sancionada por esa razón.

Por lo demás, a juicio de la Sala, sí se violaría el principio de igualdad, si se aplicara la sanción por extemporaneidad a un hecho que no fuera la no presentación oportuna de la declaración, pero en este caso, se está aplicando esta sanción precisamente al mismo hecho que se sanciona en los demás impuestos y cuya forma de recaudo es mediante la presentación de una declaración. No prospera el cargo.

El segundo cargo planteado en la demanda, es que la disposición acusada viola los principios de justicia y equidad previstos en los artículos 95 numeral 9 y 363 de la Constitución Política, por cuanto la presentación extemporánea de la segunda declaración que presentan los importadores ante las Secretarías de Hacienda del Distrito o de los Departamentos, no genera perjuicio a la entidad ni un beneficio para el importador, pues éste ya ha pagado el tributo.

A juicio de la Sala, y del recuento efectuado al inicio de estas consideraciones, contrario a lo señalado por el demandante, la presentación extemporánea de esta declaración sí causa un perjuicio a la entidad territorial y la imposición de la sanción, se constituye en una medida necesaria para evitar que la distribución de los recursos por los recaudos de los impuestos al consumo de productos importados, no se haga mensualmente en el monto que realmente le corresponde a las entidades territoriales.

Si bien el recaudo del impuesto ya se efectuó de manera anticipada al momento de la importación, su distribución entre los Departamentos y el Distrito Capital, sí depende de la cantidad, que de productos extranjeros sean consumidos en cada jurisdicción territorial, y teniendo en cuenta que se trata de una renta departamental y del Distrito Capital, hasta que no se efectúe la distribución a cada entidad territorial, no se puede considerar que la obligación tributaria ha sido satisfecha en su totalidad.

Adicionalmente, el artículo 641 del E.T. no contiene condición alguna sobre la conducta que se castiga, pues se sanciona la extemporaneidad, sin hacer calificación en torno a esa extemporaneidad, es decir, no se requiere que la persona que comete la irregularidad tenga un beneficio; obviamente va incursa en ella, como en toda sanción, una medida represiva con el fin de que la conducta no se cometa, pues su comisión es perjudicial para el sujeto ante quien se debe cumplir. En el anterior orden de ideas, considera la Sala que la sanción por extemporaneidad en la presentación de la segunda declaración del impuesto al consumo de productos extranjeros, resulta razonable y equitativa a la conducta en que incurre el obligado a cumplirla. No prospera el cargo.

Finalmente, la demanda plantea una violación al principio de legalidad de las sanciones, pues la Ley 223 de 1995 no definió el momento a partir del cual debe entenderse que la segunda declaración que presenta el importador es extemporánea (conducta sancionable), lo cual sí fue establecido de manera ilegal por la norma demandada al señalar que la extemporaneidad se da, cuando no se presenta la declaración en el momento de la introducción de los cigarrillos para consumo en la respectiva jurisdicción.

Pues bien, la Sala ha señalado en numerosa jurisprudencia que las sanciones en materia tributaria, son de reserva legal, por lo que le corresponde al legislador regular de manera preexistente, la conducta sancionable, la consecuencia por incurrir en ella y el monto o tarifa aplicable.

En el caso de autos, los artículos 199 y 221 de la Ley 223 de 1995, señalaron que el régimen sancionatorio previsto en el Estatuto Tributario sería aplicable al impuesto al consumo en lo pertinente.

Así, las cosas, el legislador previó una remisión en materia sancionatoria al Estatuto Tributario Nacional, que en su artículo 641 consagra la sanción por extemporaneidad en los siguientes términos:

“Las personas o entidades obligadas a declarar, que presenten las declaraciones tributarias en forma extemporánea, deberán liquidar y pagar una sanción por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, equivalente al cinco por ciento (5%) del total del impuesto a cargo o retención objeto de la declaración tributaria, sin exceder del ciento por ciento (100%) del impuesto o retención, según el caso.”

Si bien, el legislador de 1995 no señaló la conducta sancionable en cuanto a la extemporaneidad, si remitió su aplicación al Estatuto Tributario, de manera que la sanción se encuentra prevista legalmente.

Como se observa, la conducta sancionable según el Estatuto Tributario, es la presentación de la declaración en forma extemporánea, sin precisar de manera concreta el momento en el cual una declaración se considera extemporánea, pues ello depende de cada impuesto, y su reglamentación en cuanto a los plazos que para declarar anualmente determina el Gobierno Nacional.

De manera que no se incurre en la violación alegada el hecho de que la Ley 223 no haya definido la conducta sancionable, pues la norma a la cual se remite lo hace junto con la sanción por incurrir en ella y el monto a aplicar.

El Decreto Reglamentario 3071 de 1997, en la norma demandada (artículo 19), señala:

“Para los efectos de la aplicación de la sanción de extemporaneidad a que se refiere el Artículo 641 del Estatuto Tributario se configura extemporaneidad en la presentación de la declaración de productos extranjeros ante los departamentos y el Distrito Capital cuando ésta no se presenta en el momento de la introducción para consumo a la respectiva jurisdicción territorial.

Para los fines del inciso anterior, se entiende como momento de introducción a la respectiva entidad territorial el correspondiente a la fecha límite para la legalización de la tornaguía[2] que ampara el ingreso de los productos para consumo a la entidad territorial de destino.”

La inconformidad planteada por el demandante en este cargo, va dirigida contra la primera parte de la norma en cuanto dispone que la declaración es extemporánea cuando no se presenta en el momento de la introducción para consumo a la respectiva jurisdicción territorial.

A juicio de la Sala, esa disposición no constituye violación al principio de legalidad ni significa que el Gobierno Nacional esté creando una conducta sancionable, pues fue el mismo legislador (Ley 223 de 1995) quien estableció el momento de presentación de la segunda declaración por parte de los importadores de productos extranjeros, al señalar en los artículos 191 y 213, que lo sería “en el momento de introducción en la entidad territorial”, por lo tanto, se ajusta a la ley, que una declaración es extemporánea cuando no se presenta en ese momento, como lo señala el artículo demandado. No prospera el cargo.

Teniendo en cuenta que no prosperó ninguno de los cargos de ilegalidad propuestos contra el artículo 19 del Decreto 3071 de 1997, no se evidencia que el Gobierno Nacional se haya excedido en el ejercicio de las facultades reglamentarias consagradas en el numeral 11 del artículo 189 de la Constitución Política, por lo que habrán de negarse las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

DENIÉGANSE LAS SÚPLICAS DE LA DEMANDA.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase.

La anterior providencia se estudio y aprobó en la Sección de la fecha.

JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente de la Sección

[1] Mediante la Ley 788 de 2002, Artículo 59, se previó que los departamentos y municipios aplicarían los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determinación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio incluida su imposición, a los impuestos por ellos administrados.

[2] Decreto 3071 de 1997. Artículo 9o. LEGALIZACION DE LAS TORNAGUIAS. Llámese legalización de las tornaguías la actuación del Jefe de Rentas o funcionario competente de la entidad territorial de destino de las mercancías amparadas con tornaguía, a través de la cual dicho funcionario da fe de que tales mercancías han llegado a la entidad territorial propuesta. Para tal efecto el transportador dejará una copia de la factura o relación al funcionario competente para legalizar la tornaguía.

Artículo 10. TERMINO PARA LA LEGALIZACION. Toda tornaguía deberá ser legalizada dentro de los quince (15) días siguientes a la fecha de su expedición. El funcionario competente para efectuar la legalización devolverá las relaciones o facturas objeto de tornaguía, al Jefe de Rentas o de Impuestos de la entidad territorial de origen de las mercancías, dentro de los tres (3) días siguientes a la fecha de la legalización. El envío a que se refiere el presente artículo podrá ser realizado por correo certificado, por fax o por cualquier medio ágil generalmente aceptado.