Sala:  Sala de lo Contenciosos Administrativo

Subsección:  null

Consejero ponente:  Bernardo Ortiz

Norma demandada:  artículo 2º del Decreto 400 de 1975

Demandante:  FRANCISCO ELADIO GOMEZ MEJIA

Demandado:  GOBIERNO NACIONAL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Indemnizaciones por despidos injustos no constituyen ganancia ocasional / GANANCIA OCASIONAL – No hacen parte de la misma las indemnizaciones por despidos injustos

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SEC­CION CUARTA

Consejero ponente: BERNARDO ORTIZ AMAYA

Bogotá, D. E., nueve (09) de septiembre (09) de mil novecien­tos setenta y seis (1976)

Radicación número: 3308

Actor: FRANCISCO ELADIO GOMEZ MEJIA

Demandado: GOBIERNO NACIONAL

Ref. Expediente número 3308. AUTORIDADES NACIONALES

El doctor Francisco Eladio Gómez Mejía en ejercicio de la facultad concedida por el artículo 66 de la Ley 167 de 1941 ha formulado deman­da ante esta corporación para obtener la declaratoria de nulidad par­cial del artículo 2º del Decreto 400 de 1975 en cuanto a las frases: "que se gravará como ganancia ocasional en el año de su realización", que aparece al final del primer inciso y "cuando la indemnización esté acompañada de la reincorporación del trabajador, el total de lo reci­bido se gravará como ganancia ocasional", que aparece como segundo inciso del mismo artículo.

El actor señala como violados con las mencionadas frases, el ar­tículo 2º del Decreto 1986 de 1971, el ordinal 39 del artículo 120 de la Constitución y el artículo 143 del Decreto 2053 de 1974 tal como quedó a la luz de la sentencia dictada por la Corte Suprema de Justicia el 31 de octubre de 1974.

Igualmente señala como violados el artículo 6º de la Ley 27 de 1969 y el artículo 122 de la Constitución Nacional puesto que con las frases acusadas se desmejoraron los derechos sociales de los trabajado­res desde el punto de vista fiscal.

Como antecedentes de la demanda y como concepto de las violacio­nes anotadas el actor expuso lo siguiente:

"Entre los antecedentes que han originado la presente deman­da de nulidad pueden mencionarse los siguientes:

"1. El Decreto legislativo número 2053 de 1974, expedido en uso de las facultades que al Gobierno nacional le confiere el ar­tículo 122 de la Constitución Nacional, consagró en el ordinal 6º de su artículo 102 que las indemnizaciones que percibieran los tra­bajadores por despido injusto, cuando no se produjera la reincor­poración al empleo, se considerarían ganancias ocasionales some­tidas al régimen impositivo del título IV del mismo decreto, a la vez que, como consecuencia de la anterior disposición, derogó en su artículo 143 el artículo 6º de la Ley 27 de 1969, como las dispo­siciones contrarias.

"2. En fallo proferido el 31 de octubre de 1974, la Corte Su­prema de Justicia, con ponencia del Magistrado Guillermo Gonzá­lez Charry, declaró la inexequibilidad del ordinal 6º del artículo 102 del Decreto 2053 de 1974, como la del artículo 143 del mismo decreto, en cuanto éste último derogó las disposiciones que habían sido sustituidas por las normas que el mismo fallo juzgaba inexequibles.

"3. No obstante esta declaratoria de inexequibilidad, el Go­bierno profirió el pasado 7 de marzo del presente año el Decreto número 400 de 1975, decreto en el cual, en su artículo 2º, pretende regular la forma como debe tratarse la indemnización que reciban los trabajadores por despido injusto, reproduciendo parcialmente la disposición declarada inexequible por la Corte Suprema.

"4. Tal decreto fue publicado en el Diario Oficial número 34288, del jueves tres de abril de 1975.

"Fundamentos del derecho.

"1. Para declarar la inexequibilidad del ordinal 6º del artícu­lo 102 del Decreto 2053 de 1974, en su ya mencionado fallo de oc­tubre 31 de 1974, la Corte Suprema de Justicia expresó:

" "Antes de la expedición del decreto que se revisa, los sala­rios recibidos por los trabajadores a tituló de indemnización por despido injusto, estaba regulada por el Decreto 1986 de 1971, y es­pecialmente en el artículo 1º que decía: "Cuando se paguen indem­nizaciones por despido injustificado de trabajadores y no se pro­duzca su reincorporación, se presume que el 30% de lo pagado cons­tituye indemnización por daño emergente, no constitutivo de ren­ta, y el 70% indemnización por lucro cesante, sometido al impues­to. Si la indemnización está acompañada de la reincorporación del trabajador, todo lo pagado está sometido al impuesto"".

"Los artículos 2º y ss. establecían una división o prorrateo del gravamen si lo recibido por el concepto indicado comprendía va­rios ejercicios gravables.

"El artículo 102-6, como se vio atrás, convierte tales sumas en ganancias ocasionales sometidas a este régimen especial de tribu­tación, sin mencionar la posibilidad de dividirlas por ejercicios gravables en la hipótesis contemplada en el texto derogado.

"La comparación de textos acusa varias diferencias; la norma derogada fingía la existencia de un daño emergente, para eximir­lo de gravamen, y admitía un lucro cesante, para gravarlo como renta común sumada a la recibida de otras procedencias. El nuevo texto no concede esta ventaja. El antiguo consideraba que si el pago de la indemnización iba acompañado de reintegro, lo recibi­do se estimaba en su totalidad como factor determinante del im­puesto de renta. El nuevo hace igual cosa, pero lo somete al im­puesto de las ganancias ocasionales; en el anterior se prorrateaba lo recibido por años gravables, según los que transcurrieran desde el despido hasta el pago de la indemnización, con la clara inten­ción de no fulminar al trabajador con un sólo y cuantioso grava­men de una sola vez. El nuevo sistema abandona esta proporciona­lidad y somete la suma recibida, en su integridad, al régimen de ganancias ocasionales. Con todo, la parte final del artículo 102-6, al decir que "siempre que no se produzca la reincorporación al em­pleo", está determinando, a contrario sensu, que cuando tal rein­corporación se produce, todo lo recibido queda sometido al impues­to común de renta y a sus tarifas ordinarias. Mas como queda por fuera, y desconocido, el 30% que el estatuto anterior disponía acep­tar como daño emergente, para eximirlo y la ventaja de la propor­cionalidad en el pago, ya descrita, en este punto hay una desme­jora del trabajador, respecto de un derecho social principal, como es el salario, por lo cual, la disposición resulta contrariando la pro­hibición que el artículo 122, inciso final de la Constitución, impo­ne al Gobierno en estado de emergencia. Será, pues, declarado inexequible" (V. revista Foro colombiano, número 66, páginas 586 y 587). Y más adelante, al señalar las razones por las cuales el ar­tículo 143 era inexequible, sostuvo: "lo es también en cuanto de­rogó las demás disposiciones que habían sido sustituidas por las normas que en esta sentencia se declaran inexequibles, las cuales recobran su vigencia" (id. página 593).

"Por lo mismo pues, a la luz del nombrado fallo de octubre 31 de 1974, el Decreto 1986 de 1971, en sus artículos 1º a 3º, mantuvo su vigencia, como también la mantuvo el artículo 6º de la Ley 27 de 1969, reglamentado precisamente por este Decreto 1986.

"El artículo 2º de este Decreto 1986 de 1971 reguló la división o prorrateo de lo recibido por años gravables, según los transcu­rridos desde el despido hasta el pago de la indemnización, en la siguiente forma: "Cuando la indemnización abarque dos o más ejercicios gravables, la cantidad sometida al impuesto se gravará en el año en que se pague, en la siguiente forma:

"a) Si el contribuyente no percibe ingresos de otras Proceden­cias, la renta gravable determinada por el sistema ordinario se dividirá por el número de años a que corresponda la indemniza­ción, y el valor que resulte de aplicar la tarifa a este cuociente se multiplicará por el mismo número de años para obtener el valor total del gravamen;

"b) En el caso contrario la parte de la indemnización corres­pondiente al año gravable se sumará a los ingresos de otras proce­dencias, y a la renta gravable obtenida por el sistema ordinario se le aplica la tarifa del impuesto. Luego se establecerá el valor que corresponde a la indemnización en tal impuesto y el resultado se multiplicará por el restante número de años. La cantidad que re­sulte de esta multiplicación, sumada al impuesto inicialmente es­tablecida, constituye el monto total del impuesto sobre la renta.

"Parágrafo 1º Para establecer el número de años a que co­rresponde la cantidad sometida al impuesto, se dividirá esta can­tidad por el valor del salario devengado en el mes inmediatamen­te anterior al despido, y el cuociente a su vez, por doce. Sin embar­go, la fracción igual o superior a seis meses se tendrá como una anualidad completa.

"Parágrafo 2º Cuando se produzca la reincorporación del tra­bajador, la indemnización se dividirá por el número de meses que haya estado cesante y se continuará el cálculo de acuerdo con las reglas precedentes.

"Parágrafo 3º Para los demás efectos legales, la indemniza­ción gravable hace parte de la renta bruta por el año en que se reciba".

"Por su parte, la disposición acusada, es decir, el artículo 29 del Decreto 400 de 1975, señala: "cuando se paguen indemniza­ciones por despido injustificado de trabajadores y no se produzca la reincorporación, sé presume que el 30% de lo pagado corres­ponde a daño emergente, no constitutivo de renta ni ganancia oca­sional, y que el 70% restante constituye indemnización por lucro cesante, que se gravará como ganancia ocasional en el año de su realización". "Cuando la indemnización esté acompañada de la reincorporación del trabajador, el total de lo recibido se gravará como ganancia ocasional.

"El trabajador deberá acompañar a su declaración de ren­ta un certificado del patrono en el cual conste la fecha del despi­do y la reincorporación, si se produjere, y el valor de la indemni­zación pagada" ".

"De la simple comparación entre estos dos textos, aparece la violación clara y manifiesta de la norma contenida en el artículo 2º del Decreto 1986 de 1971 —que conservó su videncia según la Corte—, en que incurre el artículo 2º del Decreto 400 de 1975.

"Mientras el artículo 2º del Decreto 1986 prorratea en pro­porción al número de años a orne corresponda la cantidad some­tida al impuesto, cuando la indemnización abarañe dos o más ejer­cicios gravables, el artículo 2º del Decreto 400 señala que la canti­dad al impuesto se gravará como ganancia ocasional, en el año de su realización, sin prever la posibilidad de prorratearla en propor­ción al número de años a que corresponda, en los casos en que la indemnización abarque dos o más ejercicios gravables.

"Por lo mismo pues, en cuanto se desconoció la ventaja de la proporcionalidad o prorrateo, se incurrió en violación del artículo 2º del Decreto 1986 de 1971, decreto éste que, como lo afirmó la ya comentada sentencia de la Corte, mantuvo su vigencia, entre otros, en tal punto—por consagrar un derecho social de los trabajado­res—, en concordancia con el inciso 6º del artículo 122 de la Car­ta, que garantiza estos derechos sociales de los trabajadores, y que además prohibe por lo mismo el que al reglamentar un decreto de emergencia se desmejoren tales derechos sociales —que no podía desmejorar ni el mismo decreto de emergencia.

"Y por tanto, también se violó el ordinal 39 del artículo 120 de la Constitución, pues como ya se dijo, en ejercicio de la potes­tad reglamentaria no se podía desmejorar ningún derecho social de los trabajadores, ni tampoco se podía reproducir por la vía re­glamentaria —así fuera parcialmente—, una disposición de carác­ter legal, declarada inexequible.

"Y así mismo, este artículo 2º del Decreto 400 también incu­rre en violación clara y manifiesta del artículo 143 del Decreto 2053 de 1974, tal como quedó a la luz de la sentencia va comen­tada de la Corte Suprema de Justicia de octubre 31 de 1974, al con­siderar derogadas, normas que en realidad tal artículo 143, en últi­mas no derogó.

"Por otra parte, este artículo 2º del Decreto 400 también in­currió en violación del parágrafo del artículo 69 de la Ley 27 de 1969, parágrafo que también contempla el prorrateo en proporción al número de años a que corresponda, de la cantidad sometida al impuesto, cuando la indemnización abarque dos o más ejercicios gravables.

"2. La acusada disposición que somete tal indemnización al impuesto de ganancias ocasionales, también implica una desmejora de los derechos sociales de los trabajadores —con violación del ar­tículo 122 de la Carta—, pues los descuentos tributarios no operan sobre el impuesto de ganancias ocasionales, y por lo mismo, el con­tribuyente puede verse obligado a pagar por concepto total del im­puesto una suma superior a las que le correspondería si la indem­nización comentada estuviera sometida al impuesto de renta, im­puesto de cuyo monto sí podían restarse los descuentos tributa­rios".

Tramitado debidamente este negocio, y oído el concepto del señor Fis­cal se procede a decidir, advirtiendo que en su iniciación el Consejo de­cretó la suspensión provisional de las frases acusadas.

Los argumentos presentados por el actor y ya transcritos y que aco­ge el señor Fiscal en su concepto, son de tal claridad e inobjetabilidad que sobra cualquier comentario adicional al respecto, pero con la acla­ración de que las frases acusadas violan tan solo el artículo 6º de la Ley 27 de 1969, fenómeno que no puede ocurrir con relación al artícu­lo 2º del Decreto 1986 de 1971, por corresponder a normas de igual je­rarquía.

La Sala unitaria decretó la suspensión provisional de las frases acu­sadas, con las siguientes consideraciones que aquí se transcriben como motivación del fallo:

"El Decreto ley 2053 de 1974 dispuso en su artículo 102 que se consideraban ganancias ocasionales... "6 las indemnización que perciban los trabajadores por despido injustificado, cuando no se produzca la reincorporación a su empleo". Dicho numeral fue declarado inexequible por la Corte Suprema de Justicia en sen­tencia del 31 de octubre de 1974, con ponencia del Magistrado Gui­llermo González Charry por considerar que dicha norma violaba el artículo 30 de la Carta, pues desconocía una situación adquiri­da, reglamentada por el Decreto 1986 de 1971 en su artículo 1º, con desmejora de los derechos sociales de los trabajadores en con­tra de la prohibición consagrada en el artículo 122 de la Cons­titución.

"Como además, en la misma sentencia se declaró inexequible el artículo 143 que determinó la derogatoria de las normas ante­riores y contrarias a ese estatuto "en cuanto derogó las demás disposiciones que habían sido sustituidas por las normas que en esta sentencia se declaran inexequibles, las cuales cobran su vigen­cia"; habiendo sido declarado inconstitucional el numeral 6º del artículo 102 del mismo decreto, la situación vigente para los tra­bajadores en cuanto a las indemnizaciones por despidos injustifi­cados siguen siendo reguladas por el Decreto 1986 de 1971, que en esta materia reglamenta el artículo 6º de la Ley 27 de 1969, y que de acuerdo con la decisión jurisdiccional de la honorable Corte Su­prema de Justicia seguirían vigentes.

"Ahora bien, como el artículo 6º de la Ley 27 de 1969, y los artículos 1º y 2º del Decreto 1986 de 1971 establecen el gravamen normal del impuesto a la renta sobre el 70% de la indemnización y el prorrateo de su monto en tantos ejercicios gravables cuantos abarque la mencionada indemnización; y por el contrario, las fra­ses del artículo 1º del Decreto número 400 de 1975, cuya nulidad se pide, clasifica el monto gravable de dichas indemnizaciones den­tro del régimen especial de la ganancia ocasional y desconoce la facultad de prorratear dichas indemnizaciones en tantos ejercicios gravables cuantos ellas abarquen es clara y manifiesta la contra­dicción de dichas disposiciones con lo previsto en las normas a que se está haciendo referencia".

En razón de lo anteriormente expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando jus­ticia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, de acuerdo con su colaborador Fiscal,

Falla:

Declárase la nulidad de la frase final del primer inciso del artículo 2º del Decreto 400 de 1975 y el inciso segundo del mismo artículo que en su orden dicen: "que se gravará como ganancia ocasional en el año de su realización" y "cuando la indemnización esté acompañada de la reincorporación del trabajador, el total de lo recibido se gravará como ganancia ocasional".

Cópiese, notifíquese y cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y apro­bada por la Sala en sesión del día 9 de septiembre de 1976.

JORGE DÁVILA HERNÁNDEZ, BERNARDO ORTIZ AMAYA, GUSTAVO SALAZAR TAPIERO, MIGUEL LLERAS PIZARRO

JORGE A. TORRADO T., SECRETARIO