Concluyen los actores que con las explicaciones precedentes han de mostrado la violación de los artículos 5o. y 183 de la C.N.Norma demandada: artículo 77 de la ley 49 de 1990
IMPUESTO INDUSTRIA Y COMERCIO / MUNICIPIO
El legislador goza de plena aptitud para establecer el impuesto de industria y comercio y reglamentarlo en sus distintos elementos integrantes y deferir algunos de sus factores a los Municipios, sin que para el industrial que comercia se produzca el fenómeno de la doble tributación, ni se desconozca el principio de igualdad. Exequible la norma demandada.
Corte Suprema de Justicia. -Sala Plena.-
Santafé de Bogotá, D. C., diecisiete (17) de octubre de mil novecientos noventa y uno (1991).
Magistrado Ponente: Doctor Simón Rodríguez Rodríguez
Radicación No. 2331 Acta No. 46 Sentencia No. 131
Acción de inconstitucionalidad contra el artículo 77 de la ley 49 de 1990.
Sujeto activo del impuesto de industria y comercio en tratándose de actividades industriales. Su base gravable.
Potestad impositiva de los municipios.
Principio de igualdad de los contribuyentes ante la Ley tributaria.
Principio de unidad de materia de las Leyes.
Demandantes: Lucy Cruz de Quiñones, Juan Rafael Bravo Arteaga y Paúl Cahn Speyer W.
Antecedentes
Los ciudadanos Lucy Cruz de Quiñones, Juan Rafael Bravo Arteaga y Paúl Cahn Speyer W., en ejercicio de la acción pública de constitucionalidad autorizada por el artículo 214 de la constitución Política de 1886, solicitan a la Corte declarar inexequible el artículo 77 de la ley 49 de 1990.
Cumplidos los trámites establecidos en la Carta fundamental y en el Decreto 432 de 1969, una vez oído el señor Procurador General de la Nación la Corporación procede a decidir.
Disposición Acusada
Ley 49 de 1990
(diciembre 28)
"Por la cual se reglamenta la repatriación de capitales, se estimula el mercado accionario, se expiden normas en materia tributaria, aduanera y se dictan otras disposiciones".
Artículo 77. Impuesto de industria y Comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el Municipio donde se encuentra ubicada la fábrica o planta industrial teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción".
La Demanda
Los demandantes consideran que el artículo acusado viola los artículos 2o, 5o, 16, 55, 77, 78 numeral 2, 79 inciso 4o, 141 ordinal 3o. y 383 de la Constitución Nacional, con base en los antecedentes que a continuación se resumen:
La armonización de los artículos 32 y 33 de la Ley 14 de 1983, "arrojaba con claridad meridiana que los ingresos gravados en cada territorio municipal serían los causados en el municipio respectivo "' y que "todos los contribuyentes tendrían un tratamiento equivalente, diferenciado solamente por la tarifa aplicable a la actividad realizada en cada municipio".
"El artículo 1º del Decreto Reglamentario 3070 de 1983 quiso establecer una doble tributación en cabeza de los industriales, puesto que, de una parte, admitía la obligación de efectuar las matrículas y declaraciones impositivas separadas por municipios en donde funcionaran las sucursales, agencias y demás establecimientos de comercio propios de los industriales (inciso 1), según los ingresos locales, en lo cual concordaba con el espíritu de la Ley 14 de 1983 y, de otro lado, obligaba a pagar el impuesto en la sede fabril sobre el total de los ingresos Nacionales, norma que a la postre fue anulada por el Honorable Consejo de Estado, como se verá".
(Sent del Consejo de Estado de 25 de septiembre de 1.989. expediente No. 082, Magistrado Ponente Dr. Jaime Abella Zarate).
3. Cuando ya parecía despejarse el panorama de la interpretación de este impuesto municipal por efecto de la sentencia de nulidad indicada y antes de que se confirmara la misma al resolver el recurso extraordinario de súplica intentado por el municipio de Yumbo, durante el trámite del primer debate del proyecto de Ley No, 70 de 1990 ante el Senado, se reprodujo la norma anulada literalmente por iniciativa parlamentaría, dado que ni en el texto del proyecto del Gobierno ni en el proyecto 111, que le fue acumulado al primario se encontraba disposición similar. Cuando se efectuaron el primer y segundo debates de los proyectos acumulados (13 y 14 de diciembre de 1990) ya se había pronunciado la Sala Plena, del H. Consejo de Estado en el sentido de no informar la sentencia de 25 de septiembre de 1989. "con lo cual queda establecido que al tiempo que la jurisdicción Contencioso-administrativa resolvía un conflicto mediante sentencia con efectos "erga omnes", el Congreso lo revivía convirtiendo en Ley la regla anulada".
"Al declarar la nulidad del inciso demandado el Honorable Consejo de Estado lo hizo teniendo en consideración el aumento ficticio que se produce en la base gravable de la persona natural o jurídica que realiza actividad industrial en una localidad y actividades comerciales simultáneamente en varios municipios, quien debía tributar a cada uno sobre las ventas realizadas en su jurisdicción, cuando los mismos ingresos computaban en la base gravable de la sede fabril, con lo cual resultaban aumentados en forma ficticia con relación al 100% de los verdaderamente obtenidos por el mismo contribuyente".
Cargos de la Demanda
Fundados en la Constitución Nacional de 1886.
Primer cargo. Violación del régimen territorial municipal.
Se genera el impuesto de industria y comercio en cada municipio sobre los ingresos que perciban en su territorio los contribuyentes que desarrollan actividades industriales, comerciales o de servicios.
El artículo 5o. de la Constitución Política establece una misma categoría para los municipios o distritos municipales, cuyo territorio es el señalado por la ley que autoriza su creación. "Dentro de cada territorio existe una Corporación administrativa de elección popular (art 196 C.N.), entre cuyas funciones se encuentra la de establecer contribuciones con sujeción a. la Constitución y a la Ley (artículos 43, 191 y 197 ordinal 2do)".
"La hacienda local puede nutrirse, previa autorización legal, de impuestos y contribuciones aplicables en su territorio. Pero es preciso que tal autorización legal no rebase el límite de competencia espacial atribuido a las autoridades locales, dado que la competencia "ratione loci" del concejo municipal, y el Alcalde Municipal como la de sus subalternos, se extiende sólo hasta los limites del propio municipio".
"Las competencias constitucionales de naturaleza administrativa de los municipios, son ejercidas por los funcionarios administrativos locales arts. 182, 183,196, 197, y 200 C.N.), de modo que la ley que los amplíe a otros territorios, así como la que los recorte infringe la Carta".
"La Ley por su parte no puede variar los cánones Constitucionales atribuyendo competencias o fueros especiales extraterritoriales a determinados municipios. El poder tributario conferido al Congreso reconoce como límite la propia constitución, así que un impuesto o renta local no podrá extenderse sin violar la constitución, a otras órbitas territoriales, hasta el punto de invadir o desconocer la división territorial que existe en la República".
"'Si se interpretara la norma en el sentido de que solamente el municipio de la sede fabril estaría habilitado para cobrar el impuesto de industria y comercio que la primera lleva aparejada, aunque se ejerza en distintas jurisdicciones, ello implicaría excluir de las competencias de imposición a los últimos municipios, lo que nos llevaría a concluir que en este sentido el artículo 77 acusado, también es violatorio del artículo 5o. de la Constitución Nacional, pues concede un privilegio a unos pocos municipios donde se fabrica".
"Si se concluyera que el texto del artículo 77 debe interpretarse en el último sentido expuesto, creando una potestad tributaria excluyente para los demás municipios del país, se tendría que la norma viola abiertamente el artículo 183 de la actual Constitución, porque estaría creando una exención en los municipios en donde se vende la producción o una transferencia de tales impuestos generada en las rentas atribuidas con anterioridad a los municipios donde se efectúa la comercialización, en favor de otras entidades, es decir, de los municipios industrializados, conducta que le está prohibida al legislador después del acto legislativo 2 de 1987, respecto de derechos o impuestos territoriales como el analizado en el presente caso".
Conforme al artículo 77 de la ley 49 de 1.990, "los contribuyentes dedicados a la actividad industrial son tratados en forma más onerosa que los contribuyentes dedicados a actividades comerciales y la prestación de servicios, ya que los primeros pueden en definitiva ser gravados sobre una cantidad que representa más del 100% de sus ingresos, a tiempo que los del segundo grupo, comerciantes o empresarios de servicios, sólo son gravados en conjunto hasta el monto de los ingresos obtenidos'.
Concluyen los actores que con las explicaciones precedentes han de mostrado la violación de los artículos 5o. y 183 de la C.N.
Segundo cargo. Violación del principio de la igualdad.
Los demandantes citan el criterio de la Corte según el cual la igualdad de los contribuyentes ante la Ley impositiva no es absoluta, pues la técnica jurídica ha desarrollado instituciones que permiten mediante diferencias en el tratamiento tributario llegar a la igualdad real, o que hacen posible una intervención razonable del Estado en la economía, o que facilitan la recaudación de los fondos públicos, pero en todo caso, tales desigualdades "no pueden ser caprichosas ni arbitrarias," "'según la feliz expresión de la Corte".
"Podría decirse que la norma acusada tiene su justificación en el hecho de que existen varios municipios en Colombia, especialmente los cercanos a las grandes ciudades del país (por ejemplo: Soacha con respecto a Bogotá, Bello e Itagüí con respecto a Medellín, Yumbo con respecto a Cali, y Soledad con respecto a Barranquilla), en los cuales se han establecido numerosas fábricas cuya producción no se vende en dichos municipios sino en los grandes centros comerciales del país, razón por la cual si no se les habilitara para proceder en la forma como lo hace la norma acusada, se quedarían sin recaudos del impuesto de industria y comercio. Sin embargo, la ciencia de la Hacienda Pública se ha planteado el mencionado problema y ha aportado soluciones para el mismo que evitan los procedimientos discriminatorios y absurdos acogidos en la norma acusada. Así por ejemplo, en los países más avanzados, como en los Estados Unidos de América y en los de Europa Occidental, se ha establecido que los municipios donde están las fábricas y aquellos donde los industriales realizan la comercialización de sus productos hagan una distribución de los ingresos gravables, en función de los activos poseídos por los contribuyentes en cada municipio o en proporción al número de trabajadores a su servicio en cada localidad".
"No se trata ciertamente de presentar un alegato sobre la conveniencia e inconveniencia de la norma, se trata de sostener, con fundamento en la jurisprudencia de la Honorable Corte Suprema de Justicia, que el principio de igualdad de los contribuyentes ante la ley tributaria está consagrado en la Constitución y que sólo puede ser atenuado con fundamento en técnicas jurídicas aceptadas por nuestra civilización en su estado actual, como las que quedan analizadas arriba, mas no en determinaciones caprichosas del legislador, que, sin tener en cuenta los avances de la ciencia de la Hacienda Pública en el mundo contemporáneo, conducen al establecimiento de desigualdades caprichosas y arbitrarias entre los particulares". Con lo cual se desconoce el principio de la igualdad de los contribuyentes consagrado en el artículo 16 de la Carta Política.
Tercer cargo. Violación del principio de la separación de los poderes públicos.
Señalan los actores que "como consecuencia de la separación en el cumplimiento de las funciones públicas de las ramas del Estado, el artículo 78 de la Carta prohíbe al Congreso y a cada una de las Cámaras" "inmiscuirse por medio de resoluciones o de leyes en asuntos que son de la privativa competencia de otros poderes".
"A pesar de que la teoría inicial de división absoluta poco a poco ha ido evolucionando hacia un armónico equilibrio con colaboración, la necesaria autonomía entre las ramas del poder sigue siendo una conquista democrática, que aparece conculcada cuando una norma interfiere indebidamente en el ejercicio de la función de otra, como en este caso, en el cual el Congreso ha querido situarse como dominante de la jurisdicción, al dejar de lado sus otros fines y, en cambio, legislar para "resolver las discusiones pendientes ante el Honorable Consejo de Estado". Ya que así se encuentra expresado en la ponencia para segundo debate en el Senado Pleno. "En esta forma resulta evidente la violación por la norma acusada de los artículos 2º, 55, 78 ordinal 2º y 141 ordinal 3º de la C. N."
Cuarto cargo. Violación del principio o garantía de la unidad de materia.
Se hace consistir esta acusación en que los proyectos de ley No. 70 y No. 111 no contenían inicialmente la norma acusada y que sólo fue adicionada con la unificación de los mismos al proyecto que se aprobó en el primer debate. Presentándose a su juicio, "intromisión de disposiciones en materias distintas de las que regula cada ley", con lo cual se produjo una violación de los artículos 77 y 79 de la Constitución Política. Y, señalan los demandantes en relación con el artículo 79 que "esta norma de carácter permisivo, limita la facultad de introducir modificaciones a los proyectos únicamente respecto de materias específicas propuestas por el gobierno".
Concepto Fiscal
El señor Procurador General de la Nación, mediante oficio No, 1707, rindió concepto para la presente causa y con base en la Carta Política de 1886, en el cual solicita declarar exequible el artículo acusado, por las siguientes razones:
Consideraciones generales
La norma acusada integra una "unidad normativa", con los artículos 32, 33 y 34 de la ley 14 de 1983, por lo tanto, su interpretación debe realizarse en este contexto.
El examinado artículo 77 definió el impuesto de industria y Comercio, con respecto a la actividad industrial, bajo los siguientes parámetros:
"1º. Sujeto activo: El municipio donde se encuentra ubicada la fábrica o planta industrial.
2º. Sujeto pasivo: Las personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho que ejerzan la actividad industrial.
3º. Materia Imponible: La ejecución de la actividad industrial, entendida ésta como la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufacturas y ensamblaje de cualquier clase de materias o bienes.
4º. Base gravable: Los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción.
"...La base gravable constituye simplemente un valor, una cuantía que sirve de fundamento para la liquidación del impuesto, y que por lo tanto no es la materia imponible misma".
Cuando la norma establece que la base gravable del impuesto de industria y comercio corresponde a los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción, está diciendo que tal base gravable para liquidar el impuesto sobre la actividad industrial es el precio de la producción que ha sido vendida y no está entonces determinando que la actividad gravable sea la venta misma de los productos.
Por no estarse entonces gravando la venta de la producción, no se está extendiendo tampoco a la actividad comercial que se despliega en territorios distintos a aquél en que se halla la planta industrial.
"Como consecuencia, el legislador simplemente está adoptando un criterio en relación con la determinación de la base gravable del tributo de que se trata, un criterio que, en opinión de este organismo, tiene estrecha relación con la actividad gravada en la medida en que ésta se desarrolla íntegramente en el municipio sede de la factoría y siendo razonable que el impuesto cobije toda la producción, una forma consecuente de efectuar ese cubrimiento es tomando como patrón el precio de venta de los productos en un período determinado, o sea los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción, independiente del lugar donde ésta se verifique".
5º. Tarifa: Se aplicará a la base gravable una tarifa que va del 2 a 10 x 1000 mensual según lo establezca cada uno de los municipios por acuerdo.
Examen de los Cargos
Frente al primer cargo sobre violación del Régimen territorial, sostiene que no se desconocen las competencias territoriales de los municipios con respecto al tributo, ni se crean exenciones en algunos de ellos en beneficio de otros. Y ello por las siguientes razones:
Como antes se dijo, con la norma acusada no se están gravando las actividades comerciales que el industrial desarrolle en jurisdicciones distintas al territorio donde la fabrica tiene su sede, sino que simplemente se está tomando como base gravable la cuantía, el valor, el precio de los bienes producidos para fines de la liquidación del impuesto.
Tampoco puede pensarse que el texto cuestionado cree exenciones en relación con los municipios donde no se encuentra la sede de la fábrica, puesto que dicho texto no regula bajo ningún aspecto la actividad comercial que el industrial realice en jurisdicciones diferentes al municipio donde está la fábrica, sino que adopta una cantidad o valor base- para la liquidación del tributo.
Así, la actividad comercial que el industrial desarrolle en jurisdicciones municipales distintas se someten a las normas vigentes.
Acerca del segundo cargo sobre el quebranto por la norma acusada del principio de igualdad previsto en el artículo 16 de la Carra Política, sostiene el Procurador que ello no es así, por las siguientes razones:
Por ser el impuesto de industria y comercio de índole municipal, supone una relación obligacional entre un municipio determinado y un comerciante, un industrial o una empresa de servicios.
La obligación tributaría es el resultado de la realización de la actividad gravada en relación con el municipio donde ocurre, de tal manera que si en un ente municipal determinado se ejecutan actos de comercio, se cumple la actividad industrial o se prestan servicios, las personas que desplieguen tales operaciones se obligan a pagar el impuesto al municipio respectivo. Con todo, si tales personas simultáneamente realizan esas mismas actividades en una entidad territorial distinta surge una obligación tributaria diferente respecto de ese segundo municipio, no pudiendo entonces eludir su cumplimiento alegando el pago del tributo en el primer municipio.
"...no es válida la apreciación de los actores cuando afirman que se viola el principio de igualdad de todos ante la ley por el hecho de que el industrial se vea obligado a pagar el tributo en la sede fabril y que deba pagarse simultáneamente por las ventas que de sus productos realice en otros municipios, ya que como se advirtió se trata de obligaciones tributarios disímiles causadas en conductas independientes en el tiempo y en el espacio. Igual el comerciante y las empresas de servicios deben pagar el tributo en cada uno de los municipios en que desarrollen su actividad, sin que por ello se pueda decir que se produce doble tributación...
"Aún si se entendiese que con la expedición de la norma acusada se impone una doble tributación a los industriales, la Procuraduría es de la opinión que no sería posible la violación del mentado principio dada la naturaleza de la materia que se regula".
Haciendo eco de la sentencia de la Corte citada por los actores, sostiene el Procurador que "...si bien es cierto la discriminación en asuntos tributarios no puede ser arbitraria ni absurda, como lo anotan los demandantes, no existen en el caso subexámine elementos de juicio suficientes que conduzcan a establecer la arbitrariedad o la incoherencia en la expedición del precepto acusado. En este sentido sólo existe la afirmación hecha en el escrito demandatorio sobre la capacidad económica de los industriales y la exposición de motivos de la Ley 49 de 1990".
Arguyen los actores que los industriales, por el hecho de serlo no revelan mayor capacidad económica que los comerciantes o que los empresarios de servicios y que, según la exposición de motivos correspondiente, el canon impugnado obedece a un criterio caprichoso del legislador que desoye los logros de la ciencia tributaria. El anterior concepto revela una discrepancia de los demandantes con la técnica adoptada en la norma acusada, mas no significa que ésta sea arbitraria y caprichosa.
Respecto del tercer cargo atinente a la violación por el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 del principio de la separación de los poderes (arts. 2o., 55, 78-2, 141-3 de la C.N.) discuerda la Procuraduría de tal apreciación y al efecto expone las siguientes razones:
La circunstancia de que en alguna de las ponencias de los proyectos de Ley 70 y 111 de 1990, que dieron lugar a la Ley 49 de 1990, se dijera que mediante el artículo impugnado en el presente proceso de constitucionalidad se perseguía "....resolver cuestiones pendientes ante el H. Consejo de Estado…", no determina una intervención del Congreso en las funciones de la rama Jurisdiccional. "Para que esta intervención se actualice (sic), es necesario que con el contenido mismo de la disposición se interfiera la tramitación de un proceso concreto en un sentido determinado, desplazando con ello a la autoridad jurisdiccional, situaciones que no pueden establecerse en este momento ya que sólo se aporta la afirmación de los demandantes en relación con la existencia de ciertos procesos, los cuales según parece, fueron adelantados en ejercicio de acciones contencioso administrativas y guardan relación con la norma demandada".
En respuesta al cuarto cargo relativo a la violación por la disposición impugnada del principio de unidad de materia contemplado en los artículos 77 y 79 inciso 4o. de la Carta Magna, responde la Procuraduría que no existe tal quebranto, por las razones que enseguida se exponen:
Según el principio de la unidad temática o de materia "Todo provecto de Ley debe referirse a una misma materia y serán inadmisibles las disposiciones o modificaciones que no se relacionen con ella. El Presidente de la respectiva comisión rechazará las iniciativas que no se acuerden con este precepto" (art. 77 C.N.).
Pero una vez que el proyecto se ha convertido en Ley el control de la Corte sobre la observancia del comentado principio ha de dirigirse no a los proyectos de Ley, "respecto de los cuales nada se puede hacer" sino al texto mismo de la Ley respectiva, efectuando objetivamente el cotejo entre el texto acusado y la materia general de la norma pertinente para establecer la debida concordancia entre uno y otra.
De acuerdo con la premisa anterior y estudiado el texto de la Ley 49 de 1990, se encuentra que allí se contemplan aspectos relativos al impuesto de renta y complementarios, al impuesto a las ventas; se sustituye íntegramente el impuesto al cine, "...el legislador produjo una gran variedad de normas con respecto a distintos agentes económicos, trámites, órganos de control, etc., tratados desde la Perspectiva fiscal" (Resalta La Sala).
Intervención Ciudadana
Mediante escrito presentado por el ciudadano Luis Enrique Betancourt Builes, en fecha de julio 16 de 1991, éste coadyuva las pretensiones de la demanda, apoyado en razones del contenido siguiente:
Considera que la norma acusada viola el artículo 5o. de la antigua Constitución y los artículos 286 y 287 de la Constitución Política de 1991, "en cuanto establece la posibilidad de que algunos municipios extiendan su competencia en materia tributaria por fuera de los limites de su correspondiente territorio".
"...Que si se autoriza a un municipio, como lo hace el artículo 77 acusado, para que grave la actividad industrial tomando como parámetro no sólo los ingresos de su territorio, sino los generados fuera de él, se está vulnerando de manera palmaria el derecho a la autonomía de los restantes municipios que tienen derecho a percibir con exclusividad los impuestos que tengan origen en su propio territorio. Y no puede decirse que como estos últimos gravan la actividad comercial, ambos entes territoriales estarían protegidos, porque en rigor el ámbito territorial del primero ha sido extendido por la Ley en contravía de este principio elemental de la Constitución, sin obstaculizar la libre circulación de mercancías entre los entes territoriales (sic), distribución que se vería entrabada de cohonestar (sic) con una medida como la acusada".
Que la cuantificación del impuesto de industria y Comercio "por la realización de una actividad cualquiera de las gravadas (industrial. Comercial, o de Servicios) no puede exceder en su conjunto el valor real de los ingresos del responsable que es una persona natural o jurídica o una sociedad de hecho".
"Con apoyo jurisprudencial", expone diversos puntos de vista para sostener la inconstitucionalidad del artículo acusado según el siguiente tenor literal:
1. "El artículo 77 de la Ley 49 de 1990, al ser una norma legal aislada que se refiere al impuesto de industria y comercio, debe entenderse referida al contexto de la ley marco del mencionado gravamen, esto es, a los artículos 32 a 48 de la ley 14 de 1983 y a las interpretaciones que de los mismos han hecho las autoridades jurisdiccionales, especialmente al Honorable Consejo de Estado, como entidad encargada de pronunciarse sobre la legalidad de los Decretos Reglamentarios, Acuerdos Municipales y Liquidaciones Oficiales referentes al impuesto de Industria y Comercio".
2. "Uno de los principios fundamentales que regulan el impuesto de industria y comercio, consiste en el de la unidad del misma gravamen, lo cual significa que la ley ha establecido un solo impuesto para gravar las actividades de los particulares que constituyen la materia imponible del gravamen de que se trata" (H. Consejo de Estado, Sent. de 25 de sept. de 1989).
3. También se debe tener en cuenta el principio de que el impuesto de industria y comercio recae sobre las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho que adelantan las actividades gravadas y no sobre los establecimientos de comercio en los cuales se desarrollan tales actividades".
4. "Tal como lo dispone el artículo 32 de la Ley 1 4 de 1983, la materia imponible del Impuesto de Industria y Comercio, esta constituida por las actividades comerciales, industriales o de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales".
5. "Con respecto a la actividad industrial, que es a la que se refiere la norma acusada, es preciso tener en cuenta que ella está conformada no solamente por la transformación de materias primas en oíros productos sino también, por la venta de estos bienes, ya que obviamente nadie produce por producir, sino con el objeto de vender lo producido.
6. "Conforme al artículo 33 de la Ley 14 de 1983, la base gravable está constituida por los ingresos obtenidos por las personas que desarrollan la actividad industrial, comercial o de servicios".
7. "Dada la frecuente situación de que una sola persona desarrolle en distintos municipios la actividad de producir y vender, resulta evidente que dicho sujeto pasivo estará realizando actividades que generan la obligación de pagar el impuesto de industria y comercio en distintos municipios, según el territorio municipal, donde se configure el hecho gravado".
"Ahora bien, si la obligación de pagar el impuesto se genera respecto a varios municipios para una misma persona, este contribuyente estará obligado al pago del impuesto en una cuantía equivalente al ingreso obtenido en cada lugar, sin que sea posible que a un solo municipio se le permita gravar los ingresos obtenidos por el contribuyente en otro municipio, pues ello implicaría violación de su competencia territorial establecida por el artículo 5o. de la antigua Constitución Nacional y los artículos 286 y 287 de la Constitución Política de Colombia del año do 1991" (H. Consejo de Estado, Sents. de 22 de febrero de 1973, 11 de marzo de 1988 y del 25 de septiembre de 1988).
"En esta forma resulta absolutamente diáfano que cuando el artículo acusado faculta a un determinado municipio (donde está ubicada la fábrica) para cobrar el impuesto de industria y comercio a un determinado contribuyente que realiza la actividad industrial sobre todo el valor de la comercialización de la producción, está violando el principio de la competencia territorial de cada municipio, consagrado en el artículo 5o. de la Antigua Constitución Nacional y ahora en los artículos 286 y 287 de La Constitución Política de Colombia de 1991, pues le está permitiendo percibir impuestos sobre ingresos obtenidos en otros municipios sóbrelos cuales solamente tiene derecho al cobro del correspondiente impuesto el municipio donde se ha desarrollado la actividad gravable que generó el ingreso constitutivo de la base impositiva".
Por las anteriores consideraciones solicita a la Corte Suprema de Justicia, la declaratoria de inconstitucionalidad del artículo 77 de la Ley 49 de 1990.
La ciudadana María Cristina Toro, presentó escrito el 17 de julio de 1991, para coadyuvar las pretensiones de la demanda, fundada en los criterios siguientes:
1. Que la normal, acusada transgrede el artículo 5o. de la Constitución Política anterior, "pues introduce la posibilidad de que los municipios ejerzan competencias extraterritorialmente".
2. Que no comparte la distinción de los conceptos de "base gravable" y "materia imponible", expuestos por el concepto fiscal, por ser una "fantástica y supuesta diferenciación teórica...", "al señalar que la norma acusada esta diciendo que la base gravable para liquidar el impuesto sobre la actividad industrial es el precio de la producción que ha sido vendida, mas no la venta misma de los productos".
3. Que "de alguna manera expuesta en forma totalmente contradictoria, se esta nuevamente invocando la necedad de que el impuesto de industria y comercio no es uno, sino dos: uno, el que grava la industria y otro el que grava el comercio".
4. Que "es claro desde el punto de vista constitucional, que la Ley no puede permitir -en forma expresa ni tácita- que con respecto a un mismo sujeto pasivo del impuesto único de industria y comercio, los contribuyentes que realicen la actividad industrial sean gravados por un municipio como industriales sobre el 100% de la comercialización de su producción y adicionalmente por otro u otros municipios, también sobre la comercialización de la producción, en calidad de comerciantes sobre ese mismo 100% de idéntica base gravable".
"Esta sola probabilidad, que se deriva de la vigencia de los artículos 32 y 33 de la Ley 14 de 1983, naturalmente implica, no sólo la presencia del fenómeno de la doble tributación que de por sí no es inconstitucional, aunque evidentemente sí es antitécnico, sino el que el sujeto pasivo tribute en municipios en donde no ha realizado el hecho gravado; operaciones con respecto a las cuales sólo tienen derecho al cobro del impuesto los municipios en donde efectivamente se haya realizado el hecho generador, configurándose de esta forma una evidente y manifiesta violación de las competencias autónomas territoriales protegidas por la Carta Fundamental".
"Esta transgresión se patentiza aún más frente a la Constitución Política de 1991, que en su artículo 287 proclama la gestión autónoma de las entidades territoriales y el derecho de ejercer las competencias que les corresponde, pero, naturalmente sin que les sea permitido inmiscuirse o invadir competencias que de acuerdo con la Ley corresponden a otros entes territoriales. El privilegio del ejercicio de este derecho siempre tiene como límite su propio ámbito territorial, lo que naturalmente lleva a la prohibición de entrometerse en el territorio y en los derechos de los demás entes".
5. Que "como consecuencia de que el demandado artículo 77 de la Ley 49 de 1990 obligue al sector industrial a tributar doblemente con el impuesto de Industria y Comercio, al paso que los comerciantes únicamente lo hacen una sola vez transgrede en forma clara el principio de igualdad. Para agregar luego que la norma acusada "carece de derrotero distinto del de complacer las seguramente justas aspiraciones de ciertos municipios: empero, a esta loable aspiración no puede llegarse estableciendo desigualdades en forma caprichosa y arbitraria".
Que ha de observarse "la desigualdad que se genera en contra del sector industrial colombiano frente a los importadores de idénticos productos terminados; mientras que el industrial colombiano tendrá que sobrecargar el costo de sus impuestos de Industria y Comercio, el importador de productos extranjeros únicamente lo hace una vez".
Que la Constitución Política de 1991 consagra el principio de la igualdad en su preámbulo y en su artículo 13. "La garantía de la igualdad en el caso al cual nos estamos refiriendo, se hace más explícita en la nueva Constitución, al precisar ésta en su artículo 294 que; la Ley no podrá conceder tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales".
6. Que el precepto demandado transgrede el principio de la separación de las ramas del poder público. "El principio de la separación de las ramas del poder se fundamenta en que cada rama tiene funciones separadas (art. 55 antigua C.N. y art. 113 nueva C.N.)". En desarrollo de este principio le está prohibido expresamente al Congreso, y específicamente a cada Cámara inmiscuirse por medio de leyes en asuntos de privativa competencia de otras ramas del poder". (Art. 78 antigua C.N. y art. 136 num. 1º nueva C.N.). Y ello porque en la exposición de motivos de la ponencia para segundo debate ante la plenaria del Senado de los proyectos 70 y 311 acumulados, se expresa que con el artículo demandado "se resuelven las discusiones pendientes ante el consejo de Estado.
7. Que también comparte "el cargo formulado en el sentido de que el artículo 77 de la ley 49 de 1990 viola el principio o la garantía de la unidad de materia".
En efecto:
"a) Ni el proyecto de Ley presentado por el Gobierno, ni el pliego de modificaciones presentado por el Senador doctor Víctor Renán Barco, así como tampoco el proyecto de Ley 111 de 1990 que posteriormente fue acumulado, contenían disposición alguna que fuese semejante o afín -tal como se menciona en la demanda- a la instauración de la doble tributación para los industriales en materia de impuesto de industria y comercio. El hecho de que la materia general versaba sobre tributario, aún bajo la más amplia interpretación no puede conducir a la afirmación de que ello permitía introducir, cualquier modificación de índole tributaria, aun cuando no tuviere ninguna conexidad material con la materia específica que acorde con la iniciativa gubernamental se pretende que el Congreso Legislare. En esto también discrepo rotundamente con la vista fiscal.
"Los artículos 77 y 79 inciso 4o., de la C.P., vigentes al memento del trámite parlamentario que sufrió la norma demandada, no fija una prohibición para establecer modificaciones o adiciones únicamente con respecto a materias genéricas sino en especial en relación con las especificas.
"Obsérvese que la jurisprudencia de la Honorable Corte Suprema de Justicia sobre el alcance de la prohibición establecida por el artículo 77 C.P., jamás la ha entendido limitada a que sólo pueden establecerse modificaciones de manera que una rama del derecho no se inmiscuya en la materia que regula otra rama del derecho. Ello sería disminuir radicalmente el alcance de la restricción constitucional que pretende evitar los comúnmente denominados micos parlamentarios".
"Mal puede restringirse el alcance de una prohibición constitucional que pretende combatir uno de los vicios en los que más ha incurrido la clase política colombiana. Además, si se requiere de un análisis literal, también obsérvese que el inciso 4o. del artículo 79 C.P., textualmente es claro en limitar la facultad de introducir modificaciones a los proyectos únicamente respecto de materias específicas propuestas por el Gobierno Nacional".
"b) Considero fundamental analizar el alcance del artículo 8o. de la Ley 35 de 1990, elevado a norma constitucional por el artículo 160, inciso 2o, de la Constitución Política de 1991, que permite que durante el segundo debate cada Cámara introduzca las modificaciones, adiciones y supresiones que juzgue necesarias.
"Esta disposición legal, hoy reconocida enferma expresa por la Constitución, sólo puede interpretarse de manera armónica con el artículo 158 de la nueva Constitución, que reproduce íntegramente el artículo 77 de la Constitución anterior. En efecto, tales adiciones sólo pueden introducirse cuando gozan de una absoluta conexidad con la materia específicamente regulada en los proyectos de Ley. De lo contrario, constituyen "micos'.
8. Los demandantes tienen razón cuando afirman que "La norma demandada, en forma subrepticia estableció la doble tributación para los industriales".
Con base en los anteriores razonamientos solicita a la corte Suprema de Justicia declarar inexequible el artículo 77 de la ley 49 de 1990.
Consideraciones de la Corte
a. Competencia.
Es competente la Corporación para conocer de la presente demanda de conformidad con lo establecido en el artículo 214 de la C.N. anterior por hacer parte el artículo demandado de una ley de República y para continuar dicho conocimiento en virtud de lo previsto en el artículo 24 de las Disposiciones Transitorias de la nueva Carta Política, por tratarse de una "acción pública de inconstitucionalidad" incoada con anticipación al 1º Junio de 1991.
b. La materia.
Los cuatro (4) cargos de los demandantes llevan a la revisión del artículo 77 de la ley 49 de 1990, en cuanto pueda resultar contrario al Régimen Territorial, al principio de igualdad de las personas ante la Ley, al principio de separación de los poderes públicos, y a la garantía de la unidad de materia de las leyes, consagrados en la Constitución Política de 1886.
Estos cargos son apoyados por intervinientes, quienes presentan idéntica o similar argumentación.
Se despachará cada cargo en el mismo orden de su formulación.
Primer Cargo.
Se hace consistir en que el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 quebranta el artículo 5o. de la Constitución Nacional de 1886, en concordancia con los artículos 43, 191, 196 y 197-2 del mismo Estatuto. Y dio en razón dique no le es permitido al Legislador alterar los textos constitucionales, cual es lo que acontece con el mandato del precepto acusado al asignar "competencias o fueros especiales extraterritoriales" a determinados municipios, ya que según el artículo 196 ibídem, son las corporaciones administrativas de carácter popular denominadas Concejos a quienes corresponde establecer contribuciones, de acuerdo con la Constitución y la Ley (art. 197-2 ibídem).
Tal extraterritorialidad resulta del tributo que ha de pagar el empresario industrial en el municipio de su sede fabril sobre los ingresos brutos provenientes de la comercialización de sus productos, la cual puede tener lugar en municipios distintos a aquél. De aquí, mismo se hace deducir que se presenta el fenómeno fiscal de la doble tributación y que el Legislador establece exenciones de Impuestos a los entes territoriales, lo que de suyo está prohibido por la Constitución (art. L83 C.N. 1886).
Al respecto observa la Corte lo siguiente:
A. El impuesto de industria y comercio según el Decreto Ley 1333 de 1986 (Código de Régimen Municipal).
La Ley 14 de 1983 modernizo y unificó el impuesto de Industria y Comercio con bases técnicas y criterios ciertos, dentro de su finalidad de fortalecer los fiscos de las entidades territoriales. Estas normas a su vez fueron recogidas en el Decreto Ley 1333 de 1986 o Código de Régimen Municipal.
Los artículos 195 a 199 de este Código que son pertinentes a la cuestión controvertida, rezan como sigue:
"Artículo 195. El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos". (L. 14/83, art. 32).
"Artículo 196. El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: devoluciones -ingresos provenientes de venta de activos fijos y de exportaciones-, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio está regulado por el Estado y percepción de subsidios.
Sobre la base gravable definida en este artículo se aplicará la tarifa que determinen los Concejos Municipales dentro de los siguientes límites:
1. Del dos al siete por mil (2-7%o) mensual para actividades industriales, y
2 Del dos al diez por mil (2-10%o) mensual para actividades comerciales y de servicios.
Los municipios que tengan adoptadas como base del impuesto los ingresos brutos o ventas brutas podrán mantener las tarifas que en la fecha de promulgación de la Ley 14 de 1983 habían establecido por encima de los límites consagrados en el presente artículo.
Parágrafo 1º. Las agencias de publicidad administradoras y corredoras de bienes inmuebles y corredores de segaros, pagarán el impuesto de que írrita este artículo sobre el promedio mensual de ingresos brutos entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y demás ingresos propios percibidos para sí.
Parágrafo 2o. Los distribuidores de derivados de petróleo pagarán el impuesto de que trata el presente artículo sobre el margen bruto fijado por el Gobierno para la comercialización de los combustibles". (L. 14/83. art. 33).
"Artículo 197, Para los fines aquí previstos se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes". (L. 14/83, art. 34).
"Artículo 198. Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías. Tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo Código o por este Decreto, como actividades industriales o de servicios". (L. 14/83. art. 35).
"'Artículo 199. Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas: servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compraventa y administración de inmuebles: servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepíos y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho". (L. 14/83, art. 36).
Ha de resaltarse que el impuesto de industria y comercio, tal como su mismo nombre lo indica, se centra sobre el aspecto de la actividad realizada, que puede ser industrial, comercial y de prestación de servicios, según el alcance que les dan los textos anteriormente transcritos.
Debe entonces tratarse del ejercicio de una de esas actividades, entendiéndose por actividad "un conjunto de operaciones o tareas propias de una persona o entidad", según el Diccionario de la Lengua Española.
El desempeño entonces de la actividad de que se trata constituyó el hecho o materia imponible del impuesto de industria y comercio.
La Ley 49 de 1990 que expidió, entre otras, normas en materia tributaria, proveyó también sobre el Impuesto de Industria y Comercio, en su artículo 77, objeto de la presente contención constitucional, y cuyo texto conviene repetir, así:
Artículo 77. Impuesto de Industria y Comercio. Para el pago del Impuesto de Industria y Comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción".
Este texto destinado únicamente al empresario industrial, introduce una innovación al artículo 195 del Decreto Ley 1333 de 1986 (art. 33 de la Ley 14 de 1983) al sustituir como elemento de base gravable "el promedio de ingresos brutos del año inmediatamente anterior", por el concepto de "ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción". Es decir que esta nueva base gravable corresponde a un criterio restrictivo de ingresos porque no lo serán los que se generen en fuente distinta a la venta de la producción, como son los de otros orígenes: intereses, dividendos, rendimientos financieros, ganancias ocasionales, etc.
La comercialización de la producción de que da cuenta la norma acusada debe a su vez entenderse en un sentido lato de venta de la producción por el industrial.
En efecto: el industrial en un sistema económico capitalista de iniciativa privada y libre empresa (art. 333 C.N. 1991), cual es el colombiano, produce sus artículos con el ánimo de obtener utilidades. Así que dentro del ciclo económico de fabricación, la última etapa corresponde a la venta de su producto, que de acuerdo con sus expectativas habrá de significarle una ganancia. El industrial entonces no emprende su actividad de tal por el simple hecho de producir sino con el propósito de obtener una ventaja lucrativa, que para efectos de este impuesto puede darse o no, la que en últimas se conforma y cristaliza en el último mecanismo del proceso productivo, que corresponde a la venta de las mercancías fabricadas.
Del análisis sistemático de las normas transcritas y del artículo 77 de la Ley 49 de 1990, objeto de litis, todas ellas tipificadoras del impuesto de industria y comercio, surgen las siguientes conclusiones:
La venta puede realizarla el mismo industrial sacando "la producción" de la fábrica y poniéndola directamente al servicio del consumidor (por ejemplo, utilizando vehículos que vayan entregando seguidamente la mercancía al consumidor) en el mismo municipio de la sede fabril o en municipio diferente, y siempre que ello no constituya en si mismo ejercicio de actividad comercial, o también el fabricante puede vender su manufactura a comerciantes quienes a su vez la harán llegar al consumidor (primer evento).
O el fabricante puede optar por organizar él mismo su actividad comercial, como tarea permanente, distribuyendo sus propios productos, para lo cual creará la infraestructura adecuada para ello, como son puntos de fabrica, almacenes, locales, establecimientos de comercio, en el municipio de las instalaciones fabriles o en municipios diferentes (segundo evento).
a) Pues bien, en el primer evento, se observa claramente que el fabricante frente al proceso económico de la producción actúa como tal y por ello despliega una inequívoca actividad industrial, pues, como su objetivo es "colocar su producción", esto es desprenderse de ella para hacerla llegar al consumidor, puede valerse de sí mismo de modo directo y siempre y cuando -se repite- que al actuar así no cumpla tarea de comerciante, o también puede servirse de comerciante intermediario para tal objetivo. En las dos situaciones, sea que la venta se efectúe en el municipio de la planta fabril o en otro municipio el industrial corona su proceso económico de tal y entonces habrá de tributar en el primero de estos dos entes territoriales sobre los ingresos brutos (base gravable) obtenidos en ambos, siéndole vedado, al segundo municipio, de acuerdo con esta intelección, ejercer la
potestad tributaria sobre la actividad industrial.
No pierde el productor en toda esta trayectoria su calidad de tal y la venta (que el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 denomina "comercialización" de la producción) viene a ser sólo una medida de referencia de base gravable para sobre ella hacer posible la determinación del quantum del gravamen. Es este el entendimiento que ha de darse a dicha norma y que corresponde debidamente al papel que desempeña el industrial en el ciclo económico de la producción, de acuerdo con el cual su meta es disponer de los productos fabricados, pues para ello y movido por el afán de lucro, emprendió la tarea de fabricar.
b) El segundo evento difiere sustancialmente del primero acabado de analizar, puesto que ahora se trata de que es el mismo manufacturero quien con sus propios recursos y medios económicos asume el ejercicio de la actividad comercial y por ello, ha de responder por el impuesto de industria y comercio bajo esta otra óptica de comerciante. Prefiere el fabricante entonces afrontar por si mismo el mercadeo de sus productos y se encargara de crear la infraestructura debida a tal logro. Como comerciante que es entonces, habrán de aplicarse las normas del Decreto Ley 1333 de 1986 y al efecto se tiene que el Tributo habrá que satisfacerse en el municipio en donde se realicen las ventas, sobre el promedio mensual de ingresos brutos obtenidos en el año inmediatamente anterior y a la tarifa de la actividad comercial, según rezan los artículos 195 y 196 del mencionado decreto.
Las dos hipótesis anteriores pueden presentarse combinadas y entonces, se aplicarán según el caso, las soluciones legales de que se ha dado cuenta.
En efecto, puede suceder que en el mismo municipio de las instalaciones industriales, el empresario actúe como industrial y romo comerciante es decir, que ejerza una y otra actividad. O una u otra. Y que lo mismo suceda en otro municipio. Responderá entonces en un caso como fabricante, habiendo de pagar el impuesto de industria y comercio únicamente en el municipio de la planta y como empresario industrial no puede ser gravado en municipio distinto. Y en otro caso, como comerciante, tributará solamente al municipio en donde cumple su actividad de mercadeo que puede ser el mismo de la sede fabril u otro municipio, si en cada uno de estos entes territoriales a en alguno de ellos actúa como comerciante. Y sin que en ningún caso se grave al empresario industrial más de una vez sobre la misma base gravable.
B. Ahora bien, el legislador tiene la capacidad político-constitucional para disponer, en todo el territorio nacional en materia del Impuesto de Industria y Comercio, tal como lo hizo, respecto de la actividad industrial en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990.
En efecto:
Consiste el poder de imposición en la potestad de determinar tributos que servirán de recursos económicos para satisfacer las necesidades de la comunidad por medio de la prestación de los servicios públicos esenciales.
Este poder de imposición es originario en la medida en que proviene inmediatamente de la Constitución y en tratándose de regímenes políticos unitarios se deposita en el Estado-Nación. Las entidades territoriales de su parte (departamentos, municipios), poseen poder de tributación derivado, es decir, que sólo pueden establecer gravámenes cuando son autorizadas por la Ley y dentro de los límites y condiciones de ésta.
Esta demarcación fiscal está claramente contemplada en la Carta Política anterior, cabalmente en los artículos señalados como infringidos por el actor (arts. 43, 191, 197-2). Y que encuentran correspondencia en los arríenlos 150-12, 338, 300-4, 313-4-, 287-3 de la Constitución de 1991.
Por ello a simple vista se aprecia que el Legislador goza de plena aptitud para establecer el Impuesto de Industria y Comercio y reglamentarlo en sus distintos elementos integrantes, a saber, sujetos activo y pasivo, el hecho imponible, la base imponible y el tipo impositivo y deferir algunos de entre estos factores a los municipios, los cuales a través de sus Concejos Municipales o Distritales, como corporaciones administrativas que son, podrán proceder a su regulación en los aspectos para los cuales han sido expresamente autorizados. Habrán entonces dichos Concejos al ejercer su poder de imposición derivado de observar las reglas que les traza el poder de imposición originario. En el Impuesto de Industria y Comercio en comento son el Decreto Ley 1333 de 1986 (que compiló la Ley 14 de 1983) y la Ley 49 de 1990 (art. 77 impugnado), los que lo estructuran y fijan el marco de actuación que se señala a los municipios para disponer sobre él (i. e. la determinación de las tarifas. Es así entonces que el Legislador puede, como lo hizo en el artículo 77 examinado, regular la actividad industrial para fines del impuesto y precisar tanto su base gravable, en los términos antes vistos, como el sujeto-activo (municipio de la planta fabril).
No afecta de ninguna manera al caso subjudice el nuevo Estatuto Constitucional conforme al cual la Ley, las Ordenanzas y los Acuerdos deben fijar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos, las bases gravables y las tarifas de impuestos, (art. 338) ya que de todos modos los municipios han de ejercer esta facultad de conformidad con lo que disponga la Ley (art. 313-4).
Esta inteligencia quedó plasmada ya en sentencia de Sala Plena de la Corte, No. 104 de 12 de septiembre de 1991 dentro del proceso No. 2305 (Magistrado Ponente: Dr. Pedro A. Escobar Trujillo).
De acuerdo con el razonamiento anterior, el legislador ha querido al introducir el texto impugnado que el fabricante, como tal, tribute sobre los ingresos brutos de "la comercialización de su producción", dondequiera que la misma se realice, en los términos antes precisados, esto es, dentro o fuera del municipio de la planta fabril. Ello impide a su vez que el municipio ajeno a la sede fabril, en donde también realiza el fabricante la producción, pueda tenerlo como sujeto pasivo de la exacción, según las explicaciones precedentes.
C. Dentro de nuestro marco constitucional y legal, se deduce de lo expuesto, que tampoco se produce el fenómeno de la doble tributación en el caso antes señalado. Y si es que el industrial, de su parte, se desprende de su calidad de tal total o parcialmente, para convertirse en comerciante entonces deberá responder por esta última actividad, no superpuestamente sino al lado de la de fabricante. Significa esto entonces que toda o parte de su producción prefirió venderla a título de comerciante y entonces, si será también sujeto pasivo del impuesto de industria y "comercio", más solo en lo que respecta a esta actividad.
D. Se le endilga al artículo 77 de la Ley 49 de 1990 quebranto del artículo 183 de la Carta de 1886 según el cual "la Ley o el Gobierno "Nacional, en ningún caso, podrán conceder exenciones respecto de derechos o impuestos de tales entidades ni imponer a favor de la Nación o entidad distinta recargos sobre sus rentas o las asignadas a ellas". Norma de similar orientación y que es la que ahora habrá de considerarse, fue consagrada en el nuevo Estatuto Máximo que previene que "la Ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales. Tampoco podrá imponer recargos sobre sus impuestos salvo lo dispuesto en el artículo 317" (art. 294).
Observa la Corte:
De acuerdo con las explicaciones precedentes sobre el alcance jurídico del artículo 77 de la Ley 49 de 1.990, se entiende muy bien que no se cercena gravamen alguno a ningún municipio, ni se establecen exenciones ni tratos preferenciales de orden tributario, ya que en el caso del empresario industrial el impuesto de industria y comercio ha de pagarse al municipio de la sede de la planta, luego no se ha causado ninguno en el otro municipio donde verbi gratia aquél efectué también venta de su producción entendida en el sentido antes puntualizado. No podría entonces este último reclamar un tributo que legalmente no le pertenece.
Únicamente si el fabricante decide ejercer actividad de mercadeo en este otro ente territorial, se tipificara el impuesto de industria y "comercio" a favor del mismo y por tanto pasará a ser en esta nueva situación, su sujeto activo en cuanto hace a esta actividad nada más.
De otra parte debe recordarse que el empresario industrial siempre estará colocado frente al impuesto de industria y comercio y en particular ante la reglamentación del susodicho artículo 77, objeto de litis, en igualdad de condiciones y circunstancias en todos los municipios del país. Es decir, que cualquiera de éstos puede calificar para ser sujeto activo del tributo, si se dan los presupuestos de hecho y de derecho que lo estructuran.
E. Por último y acerca de la invocación que demandantes e intervinientes hacen de la sentencia del H. Consejo de Estado de 25 de septiembre de 1989 que declaró la nulidad del inciso 2o. del artículo 1º del Decreto 3070 de 3 de noviembre de 1983, reglamentario de la Ley 14 de 1983, que contempla norma similar a la que ahora es objeto de enjuiciamiento constitucional, nota la Corte que se trata de procesos distintos, no asimilable la decisión de aquél a la cuestión que se plantea en el presente juicio, por las siguientes razones: El caso adelantado ante la jurisdicción contencioso administrativa lo fue en ejercicio de la acción de nulidad, enfrentándose allí un Decreto Reglamentario (el 3070 de 1983) a la Ley (ley 14 de 1983), habiéndose llegado a la resolución de invalidación del texto demandado de aquel decreto porque "en todo ello la Sala encuentra un quebranto de los fundamentos consagrados en los artículos 32 y 33 de La Ley 14 de 1983 y consecuencialmente un desbordamiento en el ejercicio de la potestad reglamentaria consagrada en el ordinal 3o. del artículo 120 de la Constitución política, por todo lo cual procede anular la disposición acusada" (Resalta la Corte). Entre los argumentos esgrimidos al efecto por esa alta Corporación están los de que el susodicho precepto del Decreto 3070 de 1983 contempló una base gravable para la actividad industrial distinta a la consagrada en la Ley 14 de 1983, y porque también de acuerdo con esta Ley la triada de actividades (industrial, comercial y de servicios) en que se desenvuelve el impuesto de industria y comercio debía desarrollarse en "las respectivas jurisdicciones municipales", concepto que era modificado por el artículo acusado, del Decreto 3070 en cuanto hace a la actividad industrial.
En cambio el presente proceso de constitucionalidad persigue la declaratoria de inexequibilidad de un texto legal (al artículo 77 de la Ley 49 de 1990) porque se considera que al cotejarlo con normas de la Constitución, la contradicen. La valoración, entonces, que se hace aquí es de constitucionalidad, mientras que la que se hizo en el proceso ante el H. Consejo de Estado, antes referido, es inmediatamente valoración de legalidad.
No prospera, por las razones precedentes, el primer cargo.
Segundo cargo.
Arguyen los actores que el precepto acusado infringe el principio de igualdad de los contribuyentes ante la Ley Tributaria, previsto en el artículo 16 de la Constitución de 1886 y plasmado -agrega la Corte- en el artículo 13 de la Nueva.
Sobre el alcance de dicho principio se ha pronunciado la Corporación en varias oportunidades y al respecto ha dicho lo siguiente:
"El actor entonces hace descansar el peso de su argumentación en el tema de la igualdad de las personas ante la ley; ello exige entonces efectuar una consideración filosófica de lo que debe entenderse, en el campo de las ciencias sociales, por igualdad y su repercusión en la esfera jurídica.
Por regla general, se enseña que los hombres son iguales, pues si bien no se puede predicar ana igualdad efectiva de todos, dado que existen muy diversos grados de inteligencia- capacidad individual o disposición personal, factores creadores de diferencias entre los individuos de la especie humana, sí existe el principio universal de que todos gozan de los mismos derechos, y esto desde el punto de vista del ámbito político, social y económico. Por lo tanto, existen derechos comunes a todos los hombres, sea cual fuere su constitución corporal o mental Entre tales derechos sobresalen, el derecho de disponer de sí mismo, esto es, el de ser libre, sin que el ejercicio de esta libertad pueda ser restringido salvo por el ejercicio legítimo de los derechos de los demás. Y el derecho de subsistir físicamente y de modo especifico, económico en un grado decoroso compatible con el de las demás personas. De aquí -se concluye- surge uno de los presupuestos del bien común, noción según la cual la subsistencia de una persona no debe ser, en principio, lesiva o perjudicial para el derecho a la vida de los demás. Estos derechos, como se sabe, están íntimamente vinculados a la justicia, tanto legal como económica y social.
La tesis de la igualdad de los hombres, sin embargo, y como se concibe en la forma expuesta:
"No es incompatible con diferencias que provengan de las contribuciones que los diversos hombres hagan a la sociedad, en el supuesto de que se trate de una sociedad justa o que, cuando menos maximiza u optimiza la justicia. De ello deriva la idea de que debe darse a cada cual según sus capacidades cuando éstas contribuyen efectiva y máximamente al bien común" (José Ferrater Mora. Diccionario de Filosofía, letras E-J. Madrid. Alianza Editorial, 1980. (Colección Alianza Diccionarios), pág. 1617).
Según el tenor de estos textos, en la mayoría de los casos se construye "la igualdad en cuanto justicia independientemente de todo beneficio o utilidad" (pág. 1618).
"La noción que se deja expresada, y que corresponde al concepto filosófico de igualdad humana ha sido expresada, a su turno, por la jurisprudencia nacional, trasladada al plano de lo jurídico, con sorprendente identidad de connotaciones, por lo que resulta útil transcribirla, en lo pertinente:
"1. El Legislador no puede hacer ninguna Ley que atente a (sic) la igualdad de los individuos, dice Duguit y agrega: es difícil concebir la igualdad como un derecho, o a lo menos, como un derecho distinto a los demás derechos individuales, cuando no es más que la consecuencia lógica del hecho de poseer los hombres derechos derivados de su cualidad de hombres, y que por consiguiente, deben ser iguales".
"2. Mas esta igualdad de los hombres no es absoluta, matemática. Debe ser entendida, concluye el citado publicista, solamente en el sentido de que todos los hombres deben ser igualmente protegidos (Resalta la Corte) por la Ley; que las cargas deben ser no aritméticamente iguales, sino proporcionales. Es igualdad matemática de los hombres, se corre fuerte riesgo de crear desigualdad.
(Corte Suprema de Justicia. Sala. Plena, Septiembre 4 de 1970: magistrado ponente doctor Eustorgio Sarria, en Gaceta Judicial, t CXXXVlI bis 1070. pág. 38)".
Ya con anterioridad, la Corte había conceptuado en los siguientes términos:
"La Corte debe observar que la igualdad deque aquí se trata es la igualdad ante la Ley, no la igualdad de hecho. Es decir, que la ley debe ser la misma para todos sin distinción de ninguna naturaleza, refiérase a derechos y obligaciones. Es la igualdad jurídica, que otorga iguales facultades e impone deberes. Y da igual protección a unos y a otros. Esto es, se repite una igualdad de derechos y no de medios.
"Si no se acepta este principio, se rompe la unidad y uniformidad del orden jurídico, atomizado en múltiples estatutos, particulares, o sea, en un sistema de estatutos privados privilegiados''.
(Sentencia de30 de marzo de 1978, Sala Plena, Magistrado Ponente: Dr. Luis Carlos Sáchica)".
"Con gran lucidez, el jurista invocado por la Corte, en la primera de las dos providencias considera que la plena igualdad no sólo es utopía sino que, de existir, sería un infortunio. Se ha dicho hasta el cansancio que el hombre es el único ser irrepetible del Universo, distinto y diverso: por lo que habría que declarar la total incompetencia de la Ley para determinar un rasero, como si se tratara de animales de establo, para establecer la completa igualdad que la naturaleza no propicia". (C.S. de J. Sent. No. 86 de 25 de julio de 1991 Proceso No. 2273 Magistrados Ponentes: Drs. Simón Rodríguez Rodríguez y Pablo J. Cáceres Corrales).
Previas las consideraciones precedentes, halla la Corte que la Norma impugnada no viola el principio de igualdad entre los ciudadanos previsto en el Ordenamiento Constitucional como una consecuencia obligada del carácter demoliberal que presupone la existencia de la "Sociedad civil', es decir, de una sociedad integrada por hombres libres e iguales. Este principio de la igualdad en nuestro tipo de sociedad es asegurado por la ley. Así pues las leyes deben tener además, un carácter general para que se asegure con ello la igualdad de los asociados. Sin embargo, la generalidad de la 
ley no puede entenderse como la apuración de la misma a todos los individuos sin distingos, como anteriormente se puntualizó, sino que debe aplicarse sin discriminación a todos los individuos, que se encuentren en los supuestos de hecho que sean objeto de su regulación. Y es de este modo como las leyes en general no se aplican en la práctica a todos los asociados y no por eso se puede concluir que le falte generalidad a las mismas y que como tal violan el principio de la igualdad. De modo pues que cuando el art. 77 regula la actividad industrial, no pierde el carácter de general, porque, como lo sostienen los demandantes, pueda resultar más gravada aquella que la actividad comercial. Son dos supuestos de hecho distintos, el del empresario industrial y el del empresario comercial y el artículo revisado no establece discriminaciones entre los Industriales que permitan encontrárselo violatorio del principio de la igualdad. Como no existe tratamiento desigual, entre los industriales contribuyentes, mal puede calificarse de caprichosa ni arbitraria la norma comentada por ese aspecto y menos aún de irracional, frente a una desigualdad inexistente. Lo anterior lleva a la Corporación a desestimar el cargo.
Tercer Cargo.
Alegan los demandantes que el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 quebranta el postulado de la separación de los poderes públicos, consagrado en los artículos 2o. 55 y 78-12 de la anterior Carta Política, porque en la ponencia para segundo debate del proyecto de Ley se hizo la afirmación de que con lo allí propuesto se dirimían controversias a la sazón pendientes de decisión en el H. Consejo de Estado, y con ello a su vez se quebranta el artículo 141-3 de la C.N., que otorga a este organismo judicial el carácter de Tribunal Supremo de lo Contencioso Administrativo, de acuerdo con las disposiciones legales.
Agrega la Corporación que aquellos textos corresponden en su orden a los artículos 2o, 113, 136-1 y 236-1 de la Constitución de 1991.
Tal como lo sostienen los demandantes, la Constitución Política Colombiana establece el principio de la división en ramas del poder Público. Pero, no existió, por parte del poder legislativo intromisión indebida en el funcionamiento de un órgano judicial (Consejo de Estado), cuando reguló una <sic> material cuyas prescripciones anteriores eran las aplicables a uno o varios casos por parte del alto Tribunal. Semejantes razonamientos llevarían a la conclusión de que el legislador no podría expedir normas cuando éstas se encontraren en proceso de interpretación y aplicación por los Jueces. Es bien sabido cómo en nuestro Estado de Derecho, el poder judicial, es un poder reglado, además de condicionado en sus funciones a la aplicación de las leyes existentes, es decir, que la ley es un presupuesto condicionante de la función judicial. Y una simple alusión a una problemática judicial, en cualquiera de los debates en las Cámaras, no implica violación por el ponente, en su trabajo preparatorio de la ley, del principio de la separación de poderes. Simplemente se pudo tener en consideración, en esa oportunidad una realidad judicial para adelantar el trabajo legislativo. Que una vez concluido no hace referencia, en el tenor literal del texto del artículo 77, a ninguna situación jurídica en particular.
No prospera el cargo.
Cuarto Cargo. Violación del principio de la unidad de materia.
El principio de la unidad de materia de las leyes que se encontraba consagrado en la Constitución Política de 1886 y que ahora lo está en el artículo 158 de la Carta de 1991, busca asegurar que los proyectos de Ley se ocupen de un mismo objeto o tema en el trámite de formación de la Ley y que en consecuencia en todos los debates, tanto en las comisiones como en las plenarias se conozca el texto de los proyectos a fin de garantizar un escalonado trabajo legislativo y de combatir la nociva práctica de introducir, de manera sorpresiva disposiciones cuyo contenido no hubiese sido objeto de análisis en cada uno de los pasos ordenados por la Carta y que en nuestra jerga parlamentaria se denominan "micos". Por este aspecto, como resultado del carácter de norma de trámite, las leyes expedidas bajo el régimen de la Carta Política de 1886, deben confrontarse en el juicio de constitucionalidad, a la luz de sus predicamentos.
En el caso sublite, el hecho de que en el primer debate en la Comisión respectiva se hubiere adicionado el tantas veces citado artículo 77 no resulta contrario al postulado de la unidad de materia de los proyectos rituados ante el Congreso de la República, porque en su discusión en el seno de las Cámaras sus miembros pueden proponer y adoptar las modificaciones o adiciones del caso, las que obviamente a su vez habrán de experimentar también el trámite respectivo que culmine con la sanción del Presidente de la República. Y siempre y cuando que se mantenga el principio de la unidad de asunto.
Mas este principio ha de entenderse no con el rigorismo como lo pretenden los demandantes, sino con criterio amplio, razonable y coherente de conexidad temática del proyecto de ley, tomado este sistemáticamente y de conjunto en relación con las materias sobre que versa.
Dentro de esta intelección racional, ha de tenerse presente que el proyecto de Ley 70 de 1990, iniciador de la Ley 49 de 1990, presentado por el Ministro de Hacienda y Crédito Público y tramitado acumuladamente con el proyecto 111 de 1990 sobre establecimiento de -recursos para subsidios de vivienda de interés social", se dirige a "expedir normas en materia tributaria, aduanera" y es así como dentro de esta específica orientación contempla los siguientes temas: saneamiento de patrimonios en el exterior (capítulo I), fortalecimiento del mercado de capitales (capítulo II) aspectos particulares del impuesto sobre la renta (capítulo III), impuesto de remesas (capítulo IV), ajustes por inflación de contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios a partir de 1992 (capítulo V), impuesto sobre las ventas (capítulo VI), administración aduanera y tributaria (capítulo VII) procedimiento tributario (capítulo VIII), procedimiento aduanero (capítulo IX), sustitución del impuesto del cine (capítulo X) redistribuciones presupuestales (capítulo XI). Temas estos que quedaron plasmados en la Ley 49 de 1990 con las modificaciones que hubieron de sufrir en el curso de los debates.
Aflora por tanto en el proyecto mencionado como cuestión fundamental la materia tributaria o de carácter fiscal, luego ha de considerarse que en estas circunstancias, resulta apenas natural y pertinente que se introdujeran a tal proyecto aspectos también tributarios, como son no sólo el relacionado con el impuesto de industria y comercio respecto del empresario industrial del artículo 77 que se impugna, sino otros que se incorporaron al articulado de la Ley 49 de 1990 en el capítulo XII sobre "Fiscos Regionales" que incluye: los juegos de suerte y azar (art. 73) las transferencias adicionales al impuesto sobre las ventas (art. 74) el impuesto de consumo de cervezas importadas (art. 75), sustitución del impuesto al cine (capítulo X).
Luego lo que no resulta objetivo y si funambulescamente extático es el juicio que pretende desligar el artículo 77 de la sistemática que informa e impregna dicha Ley.
Ha de decirse del mismo modo que no asiste razón a los demandantes en la interpretación que hacen del inciso 4o. del artículo 79 de la Constitución Política de 1886, porque el recto entendimiento del mismo, permitía determinar que las Cámaras podían introducir a los proyectos de Ley de iniciativa del Gobierno, "las modificaciones que acuerden", lo que significa que podían agregar, suprimir o cambiar las regulaciones propuestas, complementándolas con nuevas disposiciones o suprimiendo las que el Congreso considerase inconvenientes. La expresión transcrita daba suficiente amplitud al poder legislativo para rediseñar totalmente incluso el proyecto puesto a consideración por el Gobierno, sólo con la obligación de conservar la unidad de materia. Lo anterior muestra cómo existía en el orden superior derogado la posibilidad para el Congreso de ejercer sus competencias sin ninguna limitación, una vez presentado el proyecto, cuando se refería a las materias de exclusiva competencia en la iniciativa legislativa conferida al Gobierno salvo en lo dispuesto por el artículo 80 de la Carta anterior. La redacción del inciso muestra que buscaba asegurar competencias para el Congreso y no restringirlas como lo pretenden los actores.
Por las razones expuestas, no prospera el presente cargo.
Señala por último la Corte que el artículo 160 inciso 2o. de la Constitución Política de 1991, autoriza a las Cámaras para introducir, en el segundo debate las modificaciones, adiciones y supresiones que juzguen necesarias. Lo que pone de presente una modificación del nuevo Orden Superior, al principio comentado, en cuanto al cumplimiento de los trámites en las comisiones y en las plenarias de los proyectos de Ley. Si bien es cierto, el artículo 157 ibídem de manera general establece que ningún proyecto será Ley sin haber sido publicado oficialmente antes de darle curso en la comisión respectiva, haber sido aprobado en primer debate por las comisiones correspondientes y por cada Cámara en segundo debate y sin haber obtenido la sanción Presidencial, los proyectos, como se ha indicado (art. 160) pueden en adelante, sufrir modificaciones, adiciones y supresiones durante el segundo debate de la Cámara en donde se surta su trámite de elaboración. El inciso 3o. del mismo artículo 160, confirma la interpretación anterior, porque si no ¿que sentido tendría el poner en consideración de la plenaria "las razones que determinaron su rechazo "
En consecuencia, el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, no viola el principio de la unidad de materia como lo pretende el cuarto cargo de la demanda.
Decisión
En mérito de lo expuesto, la Corte Suprema de Justicia. Sala Plena, previo estudio de su Sala Constitucional, oído el concepto del Ministerio Público,
Resuelve
Declarar exequible, el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, "por la cual se reglamenta la repatriación de capitales, se estimula el mercado accionario, se expiden normas en materia Tributaria, aduanera, y se dictan otras disposiciones"
Cópiese, publíquese, comuníquese al Gobierno Nacional, insértese en la Gaceta Judicial y archívese el expediente.
Pablo Julio Céleres Corrales, Presidente, Simón Rodríguez Rodríguez. Rafael Baquero Herrera, Jorge Carreño Luengas. Ricardo Calvete Rangel, Manuel Enrique Daza Alvarez, Guillermo Duque Ruiz. Pedro Augusto Escobar Trujillo, Eduardo García Sarmiento, Gustavo Gómez Velásquez, Carlos EstebanJaramillo Schloss, Ernesto Jiménez Díaz, Pedro Lafont Pianetta. Héctor Marín Naranjo. Rafael Méndez Arango, Fabio Morón Díaz, Alberto Ospina Botero, Dídimo Páez Velandia, Jorge Iván Palacio Palacio, Rafael Romero Sierra, Edgar Saavedra Rojas, Jaime Sanin Greiffenstein, Hugo Suescún Pujols, Juan Manuel Torres Fresneda, Jorge Enrique Valencia Martínez, Ramón Zúñiga Valverde.
Blanca Trujillo de Sanjuán,
Secretaria.