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100Consejo de EstadoConsejo de Estado10010008383SENTENCIAPLENAAL007199616/10/1996SENTENCIA__PLENA__AL007__1996_16/10/1996100083831996SERVICIO PUBLICO DE EDUCACIÓN - Impuesto de industria y comercio. Exención / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Régimen tributario para el Distrito capital / DERECHO A LA IGUALDAD - Reconocimiento / FACULTAD LEGISLATIVA - Gobierno Nacional El hecho de que la Constitución de 1991 hubiera reconocido autonomía a las entidades territoriales (arts. 1 y 287) no significa que tales entes tengan potestad tributaria plena, lo que conduciría a un "federalismo fiscal" que claramente violaría la noción de república unitaria consagrada en el Artículo 1 ibidem. En efecto, de acuerdo con nuestra organización política sólo existe un órgano legislativo, el Congreso de la República, y sólo a él le atribuyó el constituyente la función de hacer las leyes. En ejercicio de su facultad legislativa, y como claramente lo prevé el Artículo 150 No.12 de la Constitución Nacional, corresponde al Congreso "establecer las contribuciones fiscales y excepcionalmente, contribuciones parafiscales...". La función prevista en el Artículo 338 de la C.N. en el sentido de que los concejos municipales fijen a través de sus acuerdos los elementos esenciales de los tributos, es decir, el elemento generador (hecho gravado), el elemento personal (sujetos activo y pasivo) y los elementos determinantes del objeto (base gravable y tarifa), se encuentra subordinada a la ley, y no puede por tanto ejercerse en forma autónoma. Si la ley autoriza a los concejos municipales para crear un determinado impuesto, puede dicho órgano administrativo crearlo pero dentro de los límites previamente señalados por el legislador. Es evidente que existen diferencias entre la prestación de servicios de interés particular y la prestación de servicios de interés común, y también es cierto que no son iguales las entidades que persiguen un lucro en el desempeño de su actividad y las que no lo buscan. Sin embargo, tales diferencias no logran desvirtuar el fundamento real de la igualdad que es en éste caso la realización de actividades de servicio como especiales características, tengan o no las mismas el calificativo de actividades de servicio público, o sean desarrolladas o no con ánimo de lucrativo. La limitación de los elementos constitutivos de la definición de actividad de servicios para efectos del impuesto de industria y comercio, crea entonces una igualdad para todos los sujetos que previó la norma acusada como sujetos pasivos en relación con dicha actividad y siempre y cuando se cumplan todas y cada una de las características fijadas también por el legislador para que la misma sea considerada como de servicios. Son iguales, entonces, para el legislador (especial en el caso del Decreto 1421 de 1993), y ante el legislador, todas las personas para él precisadas que realicen las actividades de servicio respecto de las cuales se reúnan todos los elementos comunes ya referidos. En el Distrito Capital de Santafé de Bogotá se encuentran exentos del pago del impuesto de Industria y Comercio todos los establecimientos educativos públicos. En el tratamiento preferencial impositivo respecto de los establecimientos educativos de carácter público o cualquier otro preferencial, obedece a razones de política fiscal, en las cuales se tiene en consideración circunstancias consideradas como especiales por parte del legislador que ameritan tratamientos también especiales, tales como las exoneraciones, exenciones, exclusiones de gravamen, descuentos. Tales tratamientos, no significan el desconocimiento del principio de igualdad ante la ley, sino por el contrario, su reconocimiento, pues las circunstancias consideradas como especiales en un determinado momento ameritan un trato diferente para que sea considerado como justo. CONSEJO DE ESTADO SALA PLENA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Consejero ponente: DELIO GÓMEZ LEYVA Santafé de Bogotá, D.C., dieciséis (16) de octubre de mil novecientos noventa y seis (1996)
Sentencias de Nulidad por InconstitucionalidadDELIO GÓMEZ LEYVAFRANCISCO ARISTIDES NOGUERA | OTRApor el cual el cual se dicta el régimen especial para el Distrito Capital de Santafé de BogotáIdentificadores10010008384true70719Versión original10008384Identificadores

Fecha Providencia

16/10/1996

Sección:  PLENA

Consejero ponente:  DELIO GÓMEZ LEYVA

Norma demandada:  por el cual el cual se dicta el régimen especial para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá

Demandante:  FRANCISCO ARISTIDES NOGUERA | OTRA


SERVICIO PUBLICO DE EDUCACIÓN - Impuesto de industria y comercio. Exención / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Régimen tributario para el Distrito capital / DERECHO A LA IGUALDAD - Reconocimiento / FACULTAD LEGISLATIVA - Gobierno Nacional

El hecho de que la Constitución de 1991 hubiera reconocido autonomía a las entidades territoriales (arts. 1 y 287) no significa que tales entes tengan potestad tributaria plena, lo que conduciría a un "federalismo fiscal" que claramente violaría la noción de república unitaria consagrada en el Artículo 1 ibidem. En efecto, de acuerdo con nuestra organización política sólo existe un órgano legislativo, el Congreso de la República, y sólo a él le atribuyó el constituyente la función de hacer las leyes. En ejercicio de su facultad legislativa, y como claramente lo prevé el Artículo 150 No.12 de la Constitución Nacional, corresponde al Congreso "establecer las contribuciones fiscales y excepcionalmente, contribuciones parafiscales...". La función prevista en el Artículo 338 de la C.N. en el sentido de que los concejos municipales fijen a través de sus acuerdos los elementos esenciales de los tributos, es decir, el elemento generador (hecho gravado), el elemento personal (sujetos activo y pasivo) y los elementos determinantes del objeto (base gravable y tarifa), se encuentra subordinada a la ley, y no puede por tanto ejercerse en forma autónoma. Si la ley autoriza a los concejos municipales para crear un determinado impuesto, puede dicho órgano administrativo crearlo pero dentro de los límites previamente señalados por el legislador. Es evidente que existen diferencias entre la prestación de servicios de interés particular y la prestación de servicios de interés común, y también es cierto que no son iguales las entidades que persiguen un lucro en el desempeño de su actividad y las que no lo buscan. Sin embargo, tales diferencias no logran desvirtuar el fundamento real de la igualdad que es en éste caso la realización de actividades de servicio como especiales características, tengan o no las mismas el calificativo de actividades de servicio público, o sean desarrolladas o no con ánimo de lucrativo. La limitación de los elementos constitutivos de la definición de actividad de servicios para efectos del impuesto de industria y comercio, crea entonces una igualdad para todos los sujetos que previó la norma acusada como sujetos pasivos en relación con dicha actividad y siempre y cuando se cumplan todas y cada una de las características fijadas también por el legislador para que la misma sea considerada como de servicios. Son iguales, entonces, para el legislador (especial en el caso del Decreto 1421 de 1993), y ante el legislador, todas las personas para él precisadas que realicen las actividades de servicio respecto de las cuales se reúnan todos los elementos comunes ya referidos. En el Distrito Capital de Santafé de Bogotá se encuentran exentos del pago del impuesto de Industria y Comercio todos los establecimientos educativos públicos. En el tratamiento preferencial impositivo respecto de los establecimientos educativos de carácter público o cualquier otro preferencial, obedece a razones de política fiscal, en las cuales se tiene en consideración circunstancias consideradas como especiales por parte del legislador que ameritan tratamientos también especiales, tales como las exoneraciones, exenciones, exclusiones de gravamen, descuentos. Tales tratamientos, no significan el desconocimiento del principio de igualdad ante la ley, sino por el contrario, su reconocimiento, pues las circunstancias consideradas como especiales en un determinado momento ameritan un trato diferente para que sea considerado como justo.

CONSEJO DE ESTADO

SALA PLENA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Consejero ponente: DELIO GÓMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D.C., dieciséis (16) de octubre de mil novecientos noventa y seis (1996)

Radicación número: AI-007

Actor: FRANCISCO ARISTIDES NOGUERA Y OTRA.

Demandado: GOBIERNO NACIONAL

En ejercicio de la acción pública de nulidad, los señores Francisco Aristides Noguera Rocha y María Carolina Lorduy Montañez, en nombre propio, demandaron la nulidad de parte del Artículo 153 y del numeral 4º del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, "por el cual el cual se dicta el régimen especial para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá".

Las disposiciones acusadas son del siguiente tenor:

Decreto 1421 de 1993

(julio 21)

"Por el cual se dicta el régimen para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá"

"El Presidente de la República de Colombia, en uso de las atribuciones que le confiere el Artículo transitorio 41 de la Constitución Política,

DECRETA

"(...)

"Artículo 153-Disposiciones generales. El establecimiento, determinación y cobro de tributos, gravámenes, impuestos, tasas, sobretasas y contribuciones en el Distrito se regirán por las normas vigentes sobre la materia con las modificaciones adoptadas en el presente estatuto".

(la parte del artículo cuya nulidad se demanda es la que se encuentra destacada).

"Artículo 154. Industria y comercio. A partir del año de 1994 se introducen las siguientes modificaciones al impuesto de industria y comercio en el Distrito Capital:

4. Se consideran actividades de servicio todas las tareas, labores o trabajos ejecutados por persona natural o jurídica o por sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien los contrata, que genere contraprestación en dinero o especie y que se concreten en la obligación de hacer, sin importar que en ellos predomine el factor material o intelectual".

LA DEMANDA

En relación con el concepto de la violación de la parte acusada del Artículo 153 del Decreto 1421 de 1993, estiman los actores que el Gobierno Nacional al expedir el Estatuto de Bogotá, si bien podía ejercer las competencias atribuidas al Congreso de la República, no podía excederse en el ejercicio de las mismas, arrogándose sin fundamento constitucional alguno la facultad para modificar lo relativo al establecimiento y determinación de tributos, puesto que tal competencia a nivel municipal pertenece a los Concejos, de acuerdo con lo previsto en los artículos 287 -3, 313 -4 y 338 de la Constitución Nacional que, de consiguiente, consideran vulnerados.

En efecto, estiman que si bien en materia impositiva de las Asambleas y los Concejos deben estar sujetos a la ley, el Artículo 338 de la C.N. reserva aspectos específicos de la obligación tributaria, tales como la fijación de los sujetos activo y pasivo, el hecho y la base gravable y las tarifas de los impuestos, a los entes corporativos de representación popular, razón por la cual no puede el Congreso, y en subsidio el Gobierno expresamente autorizado por el Artículo 41 transitorio de la Constitución, penetrar en el núcleo esencial de la configuración del deber de contribuir, pues los límites que puede fijar la ley son generales, sin que sea constitucionalmente válido fijar las condiciones específicas del establecimiento de un tributo en un único y determinado ente territorial, ya que tal situación constituye una usurpación de funciones.

Manifiestan, igualmente, que como la facultad impositiva del Congreso es general, tanto las leyes como los decretos con fuerza de ley no pueden arrogarse la creación o el establecimiento de tributos para un solo ente local, salvo que existan razones de política macroeconómica o de interés nacional, tal como lo ha expresado la Corte Constitucional (Sentencia No. C004 del 14 de enero de 1993), y como el caso ahora planteado no estuvo ni está motivado por tales razones, las consideraciones expuestas por la Corte en dicha sentencia sirven de apoyo para demostrar la inconstitucionalidad de los actos acusados.

Estiman así mismo que si bien la Constitución Política autorizó la expedición de un régimen especial para el Distrito Capital, en virtud de la cual se podrían establecer condiciones especiales y diferentes a las contempladas en las normas vigentes para los municipios, tal autorización no puede extenderse al desconocimiento de las normas constitucionales sobre municipios y competencias asignadas a las autoridades municipales.

En consecuencia, si bien el Congreso, y en subsidio el gobierno, estaban autorizados para expedir normas especiales para el Distrito Capital, dicha regulación debía sujetarse a la Constitución, motivo por el cual solo podían regularse a través de las mismas aspectos secundarios de los tributos pero no los elementos esenciales, pues por previsión expresa del Artículo 338 de la C.N., los mismos fueron delegados en los órganos representativos de cada ente territorial.

Acerca de la nulidad del numeral 4 del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, sostienen que de la inconstitucionalidad de la parte del Artículo 153 ibidem, se deriva la inconstitucionalidad del numeral en mención ya que el gobierno en ejercicio de las facultades conferidas por el Artículo 41 transitorio de la Constitución, no podía exceder la facultad del Congreso, ampliando, solamente para el Distrito Capital y sin que mediasen razones de política macroeconómica o de interés nacional, la definición de las actividades de servicio generadoras y de los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, con violación de los artículos 287 -3, 136 -1 y 313 -4 de la Constitución Nacional, y mediante la usurpación de la facultad impositiva perteneciente al Concejo de Santafé de Bogotá.

Consideran, de otra parte, que con el numeral 4º del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, se vulnera el principio de igualdad, al igual que los artículos 67 y 70 de la Carta, que se refieren a la educación como derecho de las personas y su calificación como servicio público, pues se grava la educación prestada por particulares, con lo cual no solamente no se está promoviendo el acceso a la educación de la población capitalina, sino se está perjudicando a quienes aspiran a ingresar a instituciones privadas, teniendo en cuenta la relación costos - valor de las matrículas que dichas instituciones deben aplicar.

Con el acto acusado se vulnera también el principio de la igualdad porque se establece una discriminación en donde no existe una justificación objetiva para ello, en perjuicio de las instituciones educativas ubicadas en Santafé de Bogotá, poniéndolas en desigualdad frente a los demás establecimientos educativos de los diversos municipios.

Así mismo, a juicio de los actores se viola el derecho a la igualdad que en ciertos aspectos tienen las instituciones educativas privadas frente a las de carácter público, en tanto que unas y otras prestan el servicio público de educación. Al respecto cita jurisprudencia de la Corte Constitucional.

CONTESTACION DE LA DEMANDA

La parte demandada no contestó la demanda.

ALEGATOS DE CONCLUSION

Los actores reiteran los argumentos expuestos en su libelo.

TERCEROS COADYUVANTES

Dentro del término para alegar de conclusión, intervino como tercero coadyuvante el Doctor José María Del Castillo Abella, quien en esencia sostuvo que el gobierno usurpó la competencia que en materia de impuestos tienen el congreso de la República y las asambleas departamentales y los concejos municipales y distritales, en sus correspondientes esferas de jurisdicción. Dicha tercería fue debidamente aceptada mediante auto de Sala Unitaria de fecha 5 de febrero de 1996.

Vencido el término para alegar de conclusión, intervino también como tercero para coadyuvar, el Doctor Jorge Eliécer Paniagua Lozano, a quien de conformidad con lo previsto en el Artículo 146 del C.C.A. le será aceptada su intervención.

En su escrito sostiene que la educación es un servicio público, exceptuado por el legislador del impuesto a las ventas (Artículo 420 del E.T.), y del impuesto de industria y comercio según se observa en el Artículo 39 literal d) de la Ley 14 de 1983, en el cual se establece la prohibición de gravar con dicho impuesto a los establecimiento educativos públicos, al igual que a las entidades culturales, dentro de las cuales, a su juicio, caben los establecimientos educativos privados, pues equipara educación y cultura.

Manifiesta que haciendo un análisis etimológico, sistemático, constitucional y legal, se concluye que los establecimientos educativos que desarrollan en esencia de actividades culturales, llámanse colegios, institutos, universidades, no son sujetos del impuesto de industria y comercio.

EL MINISTERIO PUBLICO

Representado en esta oportunidad por la Procuradora Séptima Delegada ante la Corporación, manifestó que los apartes del Artículo 153 del Decreto 1421 de 1993, no están desconociendo ninguna de las normas constitucionales invocadas como vulneradas, pues no se desprende que desconozcan las atribuciones propias del Concejo Distrital, ni la autonomía del ente territorial.

De otra parte, solicita la nulidad del numeral 4 del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, ya que cualquier modificación al régimen impositivo establecido con carácter general para las entidades educativas que entrabe el desarrollo de la función social de la educación, implica violación de las normas constitucionales relativas a ese servicio público.

Adicionalmente, estima el Ministerio Público que con el acto acusado se están ampliando las actividades gravadas por virtud de la Ley 14 de 1983, con lo cual se presenta un exceso en el ejercicio de las facultades dadas por la Constitución para la expedición del Estatuto de Santafé de Bogotá; igualmente, la ampliación de la base gravable por parte de las normas acusadas rompe la igualdad ante la ley y desconoce normas de carácter general vigentes para los municipios a las que debe sujetarse el Estatuto de Santafé de Bogotá, tal como lo previó el Artículo 322 de la C.N.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En primer lugar, observa la Sala que es competente el Consejo de Estado para conocer de la nulidad impetrada, por versar sobre el Decreto No. 1421 de 1993, tal como expresamente lo declaró la Sala Jurisdiccional Disciplinaria del Consejo Superior de la Judicatura, mediante providencia del 13 de octubre de 1994, en virtud de la cual se resolvió el conflicto positivo de competencias surgido entre el Consejo de Estado y la Corte Constitucional, con ocasión del conocimiento de las demandas de inconstitucionalidad del aludido decreto.

Igualmente, es competente para la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo para conocer el presente negocio, de acuerdo con lo previsto en el Artículo 37 en armonía con el Artículo 49 de la Ley 270 de 1996, o "ley estatutaria de la Administración de Justicia", y tal como se concluye de las precisiones efectuadas por esta Corporación a través de su Sala Plena Contenciosa, en relación con la competencia de las Secciones de esta Sala para conocer y fallar las demandas de nulidad sometidas a su estudio.

En efecto, en providencia del 23 de junio de 1996, y con ponencia del Doctor Juan Alberto Polo Figueroa, la Sala precisó que "las "acciones de nulidad por inconstitucionalidad" atribuidas a la Sala Plena del Consejo de Estado por el numeral segundo del Artículo 237 de la Constitución, son aquéllas cuya conformidad con el ordenamiento jurídico se establece mediante su confrontación directa con la Constitución Política", es decir cuando se presenta una violación inmediata de la Carta Fundamental, pues cuando la violación de la Constitución es mediata, e involucra por tanto la infracción de normas legales, dichas nulidades son de competencia de las distintas Secciones en las que se encuentra dividida la Corporación.

En el presente negocio, y dada la naturaleza del acto acusado, es decir, un decreto especial con fuerza de ley, expedido por el gobierno en ejercicio de facultades derivadas directamente de la Constitución por una sola vez, tal y como más adelante se precisará, el estudio de constitucionalidad debe hacerse mediante la confrontación directa e inmediata de la Carta; de consiguiente, es esta Sala la competente para fallar la nulidad del acto objeto de la misma.

Ahora bien, dado que uno de los terceros coadyuvantes y el Ministerio Público plantearon el cargo de incompetencia del Presidente de la República para dictar normas sobre impuestos con ocasión de las facultades a él otorgadas para dictar el régimen especial de Santafé de Bogotá, observa la Sala que se hace necesario definir dicho aspecto, para lo cual se remite íntegramente a las precisiones que sobre el particular elaboró la Sección Cuarta en jurisprudencia varias veces reiterada.

En efecto, en sentencia del 27 de enero de 1995, Exp. No. 5194, Consejera Ponente Doctora Consuelo Sarria Olcos, acerca de los alcances y naturaleza de las facultades otorgadas al Presidente de la República en virtud del Artículo 41 transitorio de la Carta, y cuya jurisprudencia hace suya la Sala Plena , la Sección Cuarta expresó:

"Fué (sic) voluntad de la Asamblea Nacional Constituyente al tratar el tema de la organización territorial, regular como Distrito Capital a Bogotá y dotarlo de un régimen político, fiscal y administrativo especial, voluntad que quedó consignada en el Artículo 322 de la Constitución Política en los siguientes términos:

"Artículo 322. Santafé de Bogotá, capital de la República y del Departamento de Cundinamarca, se organiza como Distrito Capital.

Su régimen político, fiscal y administrativo será el que determinen la Constitución, las leyes especiales que para el mismo se dicten y las disposiciones vigentes para los municipios.

Con base en las normas generales que establezca la ley, el Consejo a iniciativa del Alcalde, dividirá el territorio distrital en localidades, dividirá el territorio distrital en localidades de acuerdo con las características sociales de sus habitantes y hará el correspondiente reparto de competencias y funciones administrativas.

A las autoridades distritales corresponderá garantizar el desarrollo armónico e integrado a cargo de la ciudad y la eficiente prestación de los servicios a del distrito; a las locales, la gestión de los asuntos propios de su territorio:".

Prevé así la norma constitucional que el Distrito Capital se regule por la propia Constitución, por las leyes especiales y por las disposiciones vigentes para todos los municipios.

A fin de desarrollar la norma transcrita, el propio constituyente previó en el Artículo 41 transitorio que si durante los dos años siguientes a la fecha de promulgación de la Carta Política el Congreso no dictaba la ley a la que se referían los artículos 322, 323 y 324, sobre régimen especial para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá, debía expedirla el gobierno por una sola vez.

Dichas facultades legislativas condicionales otorgadas directamente por la Asamblea Constituyente al gobierno, son diferentes de las facultades extraordinarias que en materia legislativa puede otorgar el Congreso al gobierno, de conformidad con lo previsto por el Artículo 150 numeral 10 de la Carta, las cuales se encuentran restringidas en razón de la materia, del tiempo, de la iniciativa, etc., como sucede por ejemplo en cuanto a dichas autorizaciones no pueden otorgarse para decretar impuestos.

Era entonces facultad del congreso expedir el estatuto para el Distrito Capital y si éste no lo hacía en el lapso previsto, lo expediría el gobierno.

El Congreso al dictar las leyes respectivas estaba en la obligación de observar las normas constitucionales generales que señalan límites, condiciones y requisitos para la actividad legislativa, todo lo cual también debía ser observado por el Gobierno, al presentase la situación prevista en el Artículo 41 transitorio de la Constitución de 1991.

Podía en consecuencia el legislador (bien el Congreso o en su defecto el Gobierno) dictar normas de carácter legislativo en materia fiscal atendiendo tanto el mandato constitucional sobre su vigencia (Artículo 338 inciso 3º) como a los principios de equidad, eficiencia y progresividad que para el sistema tributario prevé el Artículo 363 ibidem (sic).

De acuerdo con lo anterior no comparte la Sala el planteamiento hecho en la demanda en el sentido de que por mandato del Artículo 322 de la Constitución Nacional, el legislador no podía en el estatuto especial que regularía a Bogotá en su carácter de Distrito Capital, modificar las normas ordinarias que regulan el régimen municipal.

Por tener una competencia de carácter legislativo, el Gobierno al expedir el Decreto 1421 de 1993 bien podía modificar las normas de la misma jerarquía normativa, aunque regularan a los demás municipios, ya que se trataba de establecer el régimen especial para Bogotá".

Y en providencia de la misma fecha, expediente No.5021, Consejero Ponente Doctor Jaime Abella Zárate, cuya jurisprudencia ha sido reiterada varias veces y que ahora acoge a esta Sala, la Sección Cuarta expreso:

"De modo que en obedecimiento a lo dispuesto en el Artículo transitorio 41, fué (sic) expedido el Decreto 1421 de 1993, que es un cuerpo normativo especial, con rango y fuerza de ley, dictado en ejercicio de las atribuciones legislativas especiales, que por una sola vez, le otorgó directamente la Constitución al Gobierno para que actuara en sustitución del órgano legislativo, dictando las normas correspondientes, en materia política, fiscal y administrativa".

En consecuencia, y como lo había precisado la Sección Cuarta, entre otras, en sentencia del 24 de marzo de 1995, expedientes Nos. 5017, 5138 y 5486, Consejero Ponente, Doctor Jaime Abella Zárate por mandato constitucional el Gobierno Nacional tenía una competencia de carácter legislativo sujeta única y exclusivamente a los límites constitucionales, y en virtud de la cual podía dictar la disposición a que se refieren los artículos 322, 323 y 324 de la Constitución Nacional, sobre el estatuto especial parta el Distrito Capital de Santafé de Bogotá, que comprende, además de los regímenes político y administrativo, la materia fiscal, en el entendido de que dentro de dicha materia se halla incluido el régimen tributario.

De conformidad con lo anteriormente expuesto, no comparte la sala el cargo de incompetencia del Gobierno Nacional para dictar normas de naturaleza tributaria, que de manera general se planteó tanto por el Ministerio Público como por uno de los terceros coadyuvantes.

Procede la Sala a analizar en su orden los cargos de violación expuestos por la parte actora en relación con los artículos 153 y 154 No.4 del Decreto 1421 de 1993.

1. En relación con la parte acusada del Artículo 153 del Estatuto de Santafé de Bogotá.

La parte del Artículo 153 cuya nulidad por inconstitucionalidad se demanda, es la que a continuación aparece subrayada:

"Artículo 153.El establecimiento, determinación y cobro de tributos, gravámenes, impuestos, tasas, sobretasas y contribuciones en el Distrito se regirán por las normas vigentes sobre la materia con las modificaciones adoptadas en el presente estatuto"

Manifiesta la parte actora que "El Gobierno Nacional, actuando como sustituto del Congreso al expedir el Decreto 1421 de 1994 (sic), si bien podía ejercer, no podía exceder como lo hizo, las competencias de este órgano representativo relativas a la facultad impositiva, violando los artículos 287 numerales 2 y 3, en concordancia con el 286; 313 numeral 4 y 338 de la Constitución Política", a su juicio, el establecimiento y determinación de tributos en el Distrito Capital corresponde exclusivamente a Concejo Municipal , de acuerdo con las normas constitucionales ya citadas, y no al Congreso ni al gobierno en su reemplazo.

Sostiene así mismo que en materia de impuestos municipales, solamente le es dable al Congreso regular aspectos secundarios ya que por mandato del Artículo 338 de la C.N., los elementos esenciales de la obligación tributaria deben ser fijados por los concejos en el ámbito de los municipios.

Sobre el particular observa la Sala que no le asiste la razón a los demandantes, pues el hecho de que la Constitución de 1991 hubiera reconocido autonomía a las entidades territoriales (artículos 1 y 287), no significa que tales entes tengan potestad tributaria plena, lo que conduciría un "federalismo fiscal" que claramente violaría la noción de república unitaria consagrada en el Artículo 1 ibidem. En efecto, de acuerdo con nuestra organización política sólo existe un órgano legislativo, el Congreso de la República, y sólo a él le atribuyó el constituyente la función de hacer las leyes.

En ejercicio de su facultad legislativa, y como claramente lo prevé el Artículo 150 No. 12 de la Constitución Nacional, corresponde al Congreso "establecer las contribuciones fiscales y excepcionalmente, contribuciones parafiscales...".

Dicha potestad, de acuerdo con lo previsto por el Artículo 338 de la C.N., significa que sólo el Congreso puede crear o autorizar la creación de tributos, es decir, fijar directamente los elementos esenciales los elementos de los gravámenes fiscales, o autorizar, su determinación por parte de los otros organismos de representación popular dentro de los límites que al efecto les señalen.

Así mismo, tanto las asambleas departamentales como los concejos municipales tienen potestad tributaria derivada, tal como se desprende de la interpretación armónica de los artículos 150 No. 12, 287 No.3, 338, 300 No.4 y 313 No.4 de la Carta Fundamental, pues el establecimiento de un tributo dentro del ámbito de su jurisdicción, tienen como límite, respectivamente, la ley de creación, o la previa autorización legal en donde se fijen las condiciones y límites de los tributos.

Considera la parte actora que el Artículo 338 de la C.N., claramente confiere a los concejos municipales la facultad de fijar autónomamente los elementos esenciales de los impuestos de orden municipal, lo cual se corrobora con lo previsto en el Artículo 287 No.3 ibidem, que faculta a las entidades territoriales, como entes que gozan de autonomía, para establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones.

La anterior conclusión parte de una interpretación aislada del Artículo 338 de la Carta, y de una sesgada interpretación de su Artículo 287, pues la primera de las normas en mención debe interpretarse junto con los demás artículos referentes al tema, tales como el propio Artículo 287, y los artículos 300 No.4 y 313 No.4, normas de las cuales claramente se infiere que la potestad tributaria de los entes territoriales se halla subordinada a la ley. Así mismo hacen los actores una interpretación sesgada del Artículo 287 de la Carta, pues si bien es cierto que los entes territoriales gozan de autonomía para la gestión de sus intereses, y tienen derecho entre otras cosas, a establecer los tributos dentro del ámbito de su jurisdicción, dicha autonomía debe ejercerse "dentro de los límites de la Constitución y la ley", tal y como expresamente lo dice la norma en comento.

Así las cosas, la función prevista en el Artículo 338 de la C.N. en el sentido de que los Concejos municipales fijen a través de sus acuerdos los elementos esenciales de los tributos, es decir, el elemento generador (hecho gravado), el elemento personal (sujetos activo y pasivo) y los elementos determinantes del objeto ( base gravable y tarifa), se encuentra subordinada a la ley, y no puede por tanto ejercerse en forma autónoma.

De consiguiente, y si una ley crea un impuesto y fija sus elementos esenciales, al ser éste establecido en un municipio debe el acuerdo respectivo respetar los límites legales fijados, no solamente porque la Constitución así lo ordena, sino porque en caso de que el concejo municipal autónomamente modificar, por ejemplo, el hecho gravado fijado por el congreso, estaría legislando y, por tanto, invadiendo la órbita de competencia del legislador.

De otra parte, si la ley autoriza a los concejos municipales para crear un determinado impuesto, puede dicho órgano administrativo crearlo pero dentro de los límites previamente señalados por el legislador.

Acerca de la facultad impositiva de los concejos municipales, la Sección Cuarta, en sentencia del 28 noviembre de 1994, Expediente No.5792, Consejero Ponente, Doctor Jaime Abella Zárate, cuya jurisprudencia acoge y reitera esta Sala Plena, expresó:

"Las entidades territoriales en materia impositiva no cuentan con soberanía tributaria para efectos de la creación de impuestos ya que dicha facultad se halla subordinada a lo que establezcan la Constitución y la ley. Que no siendo primaria sino derivada la facultad impositiva de estas entidades, para su ejercicio se requiere de autorización legal, de modo que no puede existir en el ordenamiento gravamen municipal que no haya sido previamente creado o autorizado por la ley. Los concejos municipales como corporaciones administrativas que son, sólo pueden adoptar en sus respectivas jurisdicciones los tributos dentro de las previsiones que sobre la materia establecen los artículos 338, 313 y 287 de la Constitución Política. De conformidad con el Artículo 313 -4 de la Carta de 1991, la facultad impositiva de los municipios sigue limitada a las previsiones de la Constitución y la ley, por lo que no se observa modificación que permita sostener que los municipios posean total autonomía en cuanto al establecimiento y regulación de los tributos, no siendo admisible el argumento de la apelación sobre la nueva autonomía en el ejercicio de la actividad impositiva, pues en todo caso esta debe ejercerse "de conformidad con la ley".

Observa la Sala, adicionalmente, que el mismo Decreto 1421 de 1993, en preciso acatamiento de la Constitución Nacional y delimitando el ámbito de competencia del Concejo Distrital, prevé que todas las atribuciones que a dicho organismo corresponden, dentro de las cuales están la de establecer, reformar o eliminar tributos, contribuciones, impuestos y sobretasas (No. 3 Art. 12), se ejercerán "de conformidad con la Constitución y la ley" (Artículo 12).

Así las cosas, no le asiste la razón a la parte actora al sostener que el establecimiento de los tributos a nivel municipal y la determinación de sus elementos esenciales es de competencia exclusiva y excluyente de los concejos municipales y que la competencia del Congreso, y en el caso del Estatuto de Santafé de Bogotá, del Ejecutivo, solo podía versar sobre los elementos secundarios del tributo, pues una interpretación en tal sentido, se reitera, desconoce la interpretación armónica de los artículos 338, 287 No.3 y 313 No.4 de la Constitución Política.

Se observa de otra parte, que dentro del contexto del Artículo 153 del Decreto 1421 de 1993, la parte cuya nulidad se solicita, es decir, las palabras "establecimiento" y "determinación", no violan ninguna de las normas constitucionales invocadas, pues no están desconociendo las atribuciones propias del Concejo Distrital, ni la autonomía del Distrito Capital, sino que, por el contrario, se está reiterando el régimen especial que, obviamente con sujeción a la Constitución, debe tener la capital de la república, para lo cual en dicha norma se prevé que el establecimiento, determinación o cobro de tributos y gravámenes en general, "se regirán por las normas vigentes sobre la materia con las modificaciones adoptadas en el presente estatuto".

De consiguiente, no prospera el cargo.

2. Nulidad del numeral 4º del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993.

Los demandantes solicitan la nulidad del numeral en mención con base en varios argumentos, a saber:

2.1. El Gobierno Nacional excedió las facultades constitucionales que como sustituto del Congreso ejercía, al ampliar la definición de las actividades de servicio generadoras del impuesto de industria y comercio al igual que modificar lo relativo a los sujetos pasivos de tal impuesto, siendo tales determinaciones competencia exclusiva de los concejos municipales.

Sostienen los actores que con la norma acusada se han violado los artículos 286 y 287-3 de la Constitución Nacional, sobre autonomía de las entidades territoriales, 313-4 y 338 ibídem, acerca de la facultad impositiva de los municipios, y del 136-1 de la Carta, por cuanto con la norma acusada se presenta una usurpación de la facultad impositiva de los concejos municipales.

Igualmente reiteran los argumentos expuestos en relación con el Artículo 153 del Estatuto de Santafé de Bogotá.

Observa la Sala que en este preciso cargo no explican los actores a cuáles "nuevas actividades" y "nuevos sujetos pasivos" se refiere el acto acusado; sin embargo, interpretando el texto de la demanda y más concretamente todos y cada uno de los motivos de violación de las normas constitucionales en relación con el numeral 4º del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, encuentra la Corporación que se refieren los actores al servicio público de educación prestado por las entidades privadas.

Como el cargo de violación se limita a la incompetencia del gobierno (pues el congreso a juicio de los actores carece también de ella), para fijar y modificar los elementos esenciales del impuesto de industria y comercio por ser atribución exclusiva de los concejos municipales, la Sala se remite a las precisiones efectuadas en el estudio del cargo anterior, y reitera que es precisamente la Carta Fundamental la que atribuye al Congreso, y por ende al Ejecutivo cuando actúa en su lugar, potestad tributaria plena y originaria, potestad que los habilita para crear, modificar y suprimir los tributos, y por tanto, alguno, algunos o todos sus elementos esenciales.

Se reitera, igualmente, que dado que el Decreto 1421 de 1993, es una norma de carácter legislativo, es decir con rango y fuerza de ley, tiene sus límites única y exclusivamente en la Constitución Nacional, motivo por el cual el legislador (incluyendo en dicha noción al gobierno mandato constitucional), no solo podía, sino que debía establecer un régimen especial para la capital del país, organizada como Distrito Capital.

Por lo anterior no resulta de recibo el argumento de que no existía razón de política macroeconómica o de interés social que justificara un tratamiento especial para Santafé de Bogotá, pues la razón del tratamiento preferencial es la previsión constitucional en tal sentido.

El cargo no prospera.

2.2 Violación del principio constitucional de igualdad frente a la ley (Artículo 13 de la C.P), el de equidad (Artículo 363 C.P); así como los relativos a la función social que tiene el servicio público de la educación (Artículo 67 C.P) y a su carácter de derecho de las personas.

El cargo en síntesis plantea la parte actora es el de violación del principio de igualdad ante la ley, en relación con el servicio público de educación prestado por las instituciones de carácter privado, al quedar tal actividad como gravada con el impuesto de industria y comercio.

A juicio de los actores, se viola, en primer lugar, el principio de igualdad por cuanto se ponen en un mismo plano a empresas lucrativas y a entidades que tienen intereses particulares, frente a instituciones que prestan el servicio público educativo, pues el principio de igualdad se predica entre los iguales y es injusto pregonar la igualdad entre los desiguales.

Observa la Sala que el tema concerniente al principio de la igualdad de las personas ante la ley, ha sido objeto de análisis jurisprudenciales, en virtud de los cuales el referido principio se ha entendido como un concepto que atiende, dentro de una generalidad objetiva, las circunstancias especiales de los asociados para darles el tratamiento jurídico que les corresponde en concreto.

Es así como la Corte Constitucional, en providencia del 25 de junio de 1992, proceso No. T-860, expreso:

"Igualdad Ante la Ley / Derechos Fundamentales / Igualdad Formal / Igualdad Material.

"El principio de la igualdad es objetivo y no formal; él se predica de la identidad de los iguales y de la diferencia entre los desiguales. Se supera así el concepto de la igualdad de la ley a partir de la generalidad abstracta, por el concepto de la generalidad concreta, que concluye con el principio según el cual no se permite regulación diferente de supuestos iguales o análogos y prescribe diferente normación a supuestos distintos, con este concepto sólo se autoriza un trato diferente si está razonablemente justificado. Se supera también, con la igualdad material, el igualitarismo o simple igualdad matemática. La igualdad material es la situación objetiva concreta que prohibe la arbitrariedad. La igualdad de todas las apersonas ante la ley y las autoridades, constituye un derecho constitucional fundamental".

Es evidente que existen diferencias entre la prestación de servicios de interés particular y la prestación de servicios de interés común, y también es cierto que no son iguales las entidades que persiguen un lucro en el desempeño de su actividad y las que no lo buscan. Sin embargo, tales diferencias no logran desvirtuar el fundamento real de la igualdad que es en éste caso la realización de actividades de servicio como especiales características, tengan o nó las mismas el calificativo de actividades de servicio público, o sean desarrolladas o nó con ánimo de lucrativo.

Ahora bien, para el caso del Distrito Capital de Santafé de Bogotá, que por mandato constitucional debe tener un régimen fiscal especial, el ejecutivo, actuando como legislador, es decir, en ejercicio de la facultad impositiva plena, amplió respecto de la Ley 14 de 1983, las actividades de servicios generadoras del impuesto de industria y comercio, y así las definió:

"Artículo 154. Industria y comercio. A partir del año de 1994 se introducen las siguientes modificaciones al impuesto de industria y comercio en el Distrito Capital:

4ª. Se consideran actividades de servicio todas las tareas, labores o trabajos ejecutados por persona natural o jurídica o por sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien los contrata, que genere contraprestación en dinero o es especie y que se concreten en la obligación de hacer, sin importar que en ellos predomine el factor material o intelectual".

Todas las actividades de servicio previstas como hechos generadores del impuesto de industria y comercio para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá tienen en común las siguientes características:

1. Deben tratarse de tareas, labores o trabajos de carácter material o intelectual que se concreten para quien las realiza en una obligación de hacer.

2. Las tareas, labores o trabajos deben ser ejecutados por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho.

3. No debe existir relación laboral entre quien ejecuta las labores y quien contrata con aquél la realización de las mismas.

4. Genera una obligación de dar a cargo de quien contrata la realización de los trabajos, como es la retribuir en dinero o en especie la prestación del servicio.

Las características que se han precisado, ponen de presente que el legislador tuvo en cuenta no una igualdad con base en la generalidad abstracta, sino con base en una generalidad concreta, pues todos y cada uno de los elementos de la definición de actividades de servicio que trae el numeral 4 del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, delimitan los servicios que son considerados gravables, delimitación que no queda desvirtuada por dar cabida a una gama amplia de actividades no enunciadas taxativamente.

La limitación de los elementos constitutivos de la definición de actividad de servicios para efectos del impuesto de industria y comercio, crea entonces una igualdad para todos los sujetos que previó la norma acusada como sujetos pasivos en relación con dicha actividad y siempre y cuando se cumplan todas y cada una de las características fijadas también por el legislador para que la misma sea considerada como de servicios. Son iguales, entonces, para el legislador (especial en el caso del Decreto 1421 de 1993), y ante el legislador, todas las personas para él precisadas que realicen las actividades de servicio respecto de las cuales se reúnan todos los elementos comunes ya referidos.

No niega la Sala que la igualdad analizada desde cierto ángulo puede desaparecer desde otro, pues es evidente que no son iguales, por ejemplo, las personas jurídicas y las personas naturales, y que tampoco lo son las personas jurídicas de derecho privado y las de derecho público, ni las labores intelectuales y las materiales, ni los servicios prestados en interés público y los que se prestan en interés particular, pero tales diferencias analizadas desde un ángulo particular si bien no desaparecen, tampoco justifican tratamientos distintos, pues la esencia de la igualdad, desde esa precisa óptica se mantiene.

Es así como desde el ángulo que empleó el legislador especial para definir las actividades de servicio generadoras del impuesto de industria y comercio, resulta en principio indiferente que con las mismas se persiga un lucro o se preste un servicio público, y por tanto no se encuentra que exista violación del principio de igualdad en relación con las entidades educativas de carácter privado, pues aun cuando prestan un importante servicio público, no por esta razón sus actividades dejan de ser de servicios y por ende ser sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio.

De otra parte, el Artículo 154 No. 4 del Decreto 1421 de 1993, al definir las actividades de servicios atiende a circunstancias especiales y por tanto descarta la ocurrencia de otras circunstancias tales como la subordinación laboral o el que la actividad de quien desarrolla la tarea o la labor no se concreta en una obligación de hacer, con lo cual, a juicio de la Sala, se reafirma el principio de igualdad al permitir regulaciones diferentes para supuestos distintos y regulaciones iguales para supuestos iguales.

Adicionalmente, la manera de aglutinar bajo unos mismos parámetros que convertirían en iguales a unos sujetos ante la ley, responde a razones de política fiscal que pueden variar en el tiempo, y al ejercicio del poder de imperio del legislador, al igual que a concepciones socioeconómicas que también cambian con el correr de los años.

Bajo la vigencia, por ejemplo, de la Ley 97 de 1913, era elemento objetivo del hecho generador del impuesto de industria y comercio la apertura de un establecimiento de comercio. Con la Ley 14 de 1983 tal elemento desaparece, pues el legislador de entonces consideró que era indiferente que la actividad industrial, comercial o de servicios se desempeñara a través de un establecimiento de comercio.

Al expedir el Estatuto de Bogotá, el legislador especial consideró que lo determinante en la definición de actividad de servicios eran los requisitos que expresamente precisó, con independencia del ánimo de lucro o de la naturaleza del servicio prestado, requisitos que, igualmente, descartaban otras situaciones y que por lo tanto aglutinaban "a los iguales" y excluían a los "diferentes".

Es posible que con el paso del tiempo el criterio para calificar las actividades de servicios cambie, y que por ejemplo solo se califiquen como tales actividades con predominio del factor intelectual, o solo los servicios que se presten bajo la forma societaria, o que impliquen un lucro. En tales condiciones se agruparán "como iguales" otros entes que bajo la concepción anterior son iguales ante la ley y por tanto deben recibir idéntico tratamiento fiscal.

Ahora bien, en ejercicio del poder de imperio del Estado, y obviamente dentro del marco de la Constitución, puede el legislador exonerar de gravamen a quienes por razones de política fiscal merecen un tratamiento preferencial. Sin embargo, dicho tratamiento debe ser expreso, pues de no ser así quedaría cobijado el sujeto por el gravamen impuesto a su cargo.

Siendo consecuentes con lo anterior, se observa que de acuerdo con el numeral 4º del Artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, se encontraría sujetas al impuesto de industria y comercio de las entidades públicas educativas, pues son personas jurídicas que se dedican a la labor de enseñar, es decir, tienen una obligación de hacer en la que predomina el factor intelectual, y que genera para los educandos que tienen capacidad de pago la obligación de retribuir en dinero el servicio recibido (Artículo 67 de la C.N.).

Sin embargo, el Artículo 160 del Decreto 1421 de 1993, prevé que:

"Las exenciones y tratamientos preferenciales contemplados en las leyes a favor de la Nación y de sus establecimientos públicos, respecto de los tributos distritales, quedan vigentes hasta el 31 de diciembre de 1994.

Continuarán vigentes, incluso a partir de dicha fecha, las exenciones y tratamientos preferenciales aplicables a las siguientes entidades nacionales: universidades públicas, colegios, museos, hospitales pertenecientes a los organismos y entidades nacionales y el Instituto de Cancerología. Igualmente continuarán vigentes a las exenciones y tratamientos preferenciales aplicables a los aeropuertos, las instalaciones militares y de policía, los inmuebles utilizados por la Rama Judicial y los predios del Inurbe destinados a la construcción de vivienda de interés social.

La administración distrital podrá conciliar con la Nación el pago de las deudas pendientes a favor suyo y a cargo de ésta, mediante la compensación con otras obligaciones".

De otra parte, y de acuerdo con el Artículo 39º numeral 2º literal d) de la Ley 14 de 1983, continúa vigente la exención del impuesto de industria y comercio a favor de los establecimientos educativos públicos de todos los órdenes, (pues no se hace distinción en este aspecto).

Es decir, que conforme a la norma transcrita del régimen especial existente para Santafé de Bogotá, continúan exentos del impuesto en mención los establecimientos educativos del orden nacional. Pero como el Artículo 322 de la C.N. al igual que el Artículo 153 del Decreto 1421 de 1993, prevén la aplicación supletiva de las disposiciones vigentes para los municipios en lo no regulado expresamente por las leyes especiales para la capital de la República, a juicio de la Sala sigue teniendo aplicación para los establecimientos educativos públicos de las órdenes departamentales, municipal y distrital, la exención prevista en el Artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

Lo anterior significa que en el Distrito Capital de Santafé de Bogotá se encuentran exentos del pago del impuesto de Industria y Comercio todos los establecimientos educativos públicos.

En el tratamiento preferencial impositivo respecto de los establecimientos educativos de carácter público o cualquier otro preferencial, obedece a razones de política fiscal, en las cuales se tiene en consideración circunstancias consideradas como especiales por parte del legislador que ameritan tratamientos también especiales, tales como las exoneraciones, exenciones, exclusiones de gravamen, descuentos. Tales tratamientos, no significan el desconocimiento del principio de igualdad ante la ley, sino por el contrario, su reconocimiento, pues las circunstancias consideradas como especiales en un determinado momento ameritan un trato diferente para que sea considerado como justo.

En este orden de ideas, a juicio de la Sala, no existe con base en la norma acusada violación del principio de igualdad en relación con las entidades educativas de carácter privado y frente a las entidades públicas, pues de una parte, la exención a favor de las entidades educativas públicas deriva de otras normas en particular, y de otra, el legislador atendiendo circunstancias especiales, decidió dar a las últimas un tratamiento también especial.

La razón del tratamiento distinto estriba en el hecho de que el mismo constituyente consagró diferencias entre la educación privada y la educación pública, pues basta leer los artículos 67 al 70 de la C.N., para observar, por ejemplo, que solo en las instituciones educativas oficiales la educación es gratuita, sin perjuicio del cobro de los derechos académicos a quienes puedan cancelarlos; o que en la dirección, administración y financiación de los servicios públicos estatales participarán la Nación y las entidades territoriales; o que en los establecimientos del Estado no pueden obligarse a los educandos a recibir educación religiosa; o que existe un régimen especial para las universidades públicas.

El solo hecho de que los establecimientos educativos privados no estén obligados a prestar el servicio público de la educación de manera gratuita, o lo que es lo mismo, que puedan cobrar, y que efectivamente cobren una determinada suma de dinero por el servicio que prestan, permite concluir que por lo menos en principio tienen capacidad contributiva y que por esa precisa razón pueden y deben contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado (Art. 95 No. 9 de la C.N.), con el fin de que a través del mismo se satisfagan necesidades de la colectividad.

Resulta obvio suponer que el hecho de que en las entidades educativas oficiales solo paguen derechos académicos quienes pueden hacerlo, en un país de gente mayoritariamente pobre como el nuestro, es indicativo de que tales establecimientos no podrían tener la misma capacidad para contribuir financieramente en la satisfacción de necesidades de la comunidad.

Tal circunstancia es suficiente, a juicio de la Sala, para justificar una exención a favor de las entidades públicas educativas, y por ende, un trato diferente para éstas.

De consiguiente, no observa la Sala que con el Artículo 154 No.4 se haya violado el principio de igualdad de las entidades educativas privadas en relación con las de carácter público.

Ahora bien, en relación con la violación del principio constitucional de igualdad por cuanto al gravar con el impuesto de industria y comercio la educación privada en Santafé de Bogotá se le está dando a la ciudad un trato discriminatorio frente a los demás municipios, reitera la Sala que fue la misma Constitución Nacional la que previó un régimen fiscal especial para el Distrito Capital, lo cual constituye razón fundamental para que el régimen tributario de la capital del país sea aún totalmente distinto del de los demás municipios.

Es de anotar, sin embargo, que a la luz de la Ley 14 de 1983, los establecimientos educativos privados son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, y que en virtud de su Artículo 39 solo se encuentran exentos de dicho gravamen los establecimientos educativos públicos.

Pretender que la exención en comercio cobija a los establecimientos educativos de carácter privado por cuanto la norma de la Ley 14 de 1983 se refiere también a las entidades culturales, constituye un desacierto, a juicio de la Sala, pues no necesariamente las entidades culturales son establecimientos educativos.

Es cierto que la educación tiene una íntima relación con la cultura, pero tal vínculo no significa que una y otra sean lo mismo. Existen muchos entes encargados de promocionar e impartir valores culturales tales como el arte, la ciencia, o la investigación que no encuadran en la noción de establecimientos educativos en donde se imparte una educación formal.

Si realmente las entidades educativas y las culturales fueran las mismas, no tendría razón de ser la diferenciación que previó el legislador al declarar como exentas a una precisa categoría de entidades educativas, las públicas, y por otra parte, a las entidades culturales.

Adicionalmente, si hubiera sido el deseo del legislador el de considerar como sujetos exentos a las entidades educativas de carácter privado, o lo hubiera consignado expresamente, o simplemente se hubiera referido a las entidades educativas. Tales precisiones no fueron sin embargo efectuadas, por lo cual, de acuerdo con las previsiones de la Ley 14 de 1983, los establecimientos educativos privados son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio. Cosa distinta es que en ejercicio de la facultad consagrada en el Artículo 38 de la citada ley, pudieran los concejos municipales otorgar exenciones por un determinado lapso.

Lo anterior significa que no le asiste la razón al coadyuvante, Doctor Paniagua Lozano, cuando afirma que las entidades educativas del orden privado se encuentran exentas del impuesto de industria y comercio.

De otra parte, y aún en el evento de que de acuerdo con la Ley 14 de 1983, los establecimientos educativos de carácter privado estuvieran exentos del gravamen tantas veces mencionado, podía el Decreto 1421 de 1993 consagrar un régimen distinto, pues como hasta la saciedad lo ha dicho la Sala, podía el legislador, en este caso, el gobierno con facultades legislativas, prever un régimen especial y por ende, distinto para el Distrito Capital de Santafé de Bogotá.

Ahora bien, en lo relacionado con la pretendida violación de los artículos 67 y 70 de la Constitución Nacional por cuanto no se está promoviendo el acceso a la educación y a la cultura, dado que finalmente los costos del impuesto se le trasladan a los educandos, la Sala observa que no le asiste la razón a los actores, pues a su juicio, los dineros que se logren recaudar de manos de los entes educativos privados a título de pago de impuesto, como lo es el de industria y comercio, pueden servir para que sea el mismo Estado el que satisfaga necesidades públicas, dentro de las cuales están la de la educación a través de sus propios establecimientos, y así permitir y promover el acceso de un mayor número de personas a la educación y a la cultura.

Las anteriores razones son suficientes para denegar las súplicas de la demanda.

Por último, reitera la Sala que mediante providencia del 3 de septiembre de 1996, se aceptó el impedimento manifestado por la Doctora Clara Forero de Castro, quien de consiguiente se declaró separada del conocimiento del presente negocio.

Sin embargo, y de conformidad con lo previsto en el Artículo 54 de la Ley Estatutaria de la Administración de Justicia, y por cuanto existe quórum deliberatorio y decisorio suficiente, no se ordenó sortear el conjuez que la reemplazara.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Niéganse las súplicas de la demanda.

2. Téngase como parte coadyuvante al Doctor Jorge Eliécer Paniagua Lozano.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y archívese. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

Daniel Suárez Hernández; Presidente, Joaquín Barreto Ruíz, Salvo voto, Mario Alario Méndez, Ernesto Ariza Muñoz, Germán Ayala Mantilla, Carlos Bentancur Jaramillo, Jesús María Carrillo B., Julio Enrique Correa R., Miren de la L. de Magyaroff, Ricardo Hoyos Duque, Javier Díaz Bueno, Silvio Escudero de Castro, Delio Gómez Leyva, Amado Gutiérrez Velásquez, Luis Eduardo Jaramillo M. Juan de Dios Montes Hernández, Juan Alberto Polo Figueroa, Carlos A. Orjuela Gongora, Dolly Pedraza de Arenas, Libardo Rodríguez R., Consuelo Sarria Olcos; Ausente, Manuel S. Urueta Ayola.Mercedes Tovar de Herran; Secretaria General.

NOTA DE RELATORIA: Se reitera la providencia de noviembre 28 de 1994, Expediente 5792, Consejero Ponente doctor Jaime Abella Zárate.

NOTA DE RELATORIA: Se mencionan la providencia T860 de junio 25 de 1992 de la H. Corte Constitucional.

POTESTAD TRIBUTARIA / COMPETENCIA CONGRESO DE LA REPUBLICA - Límites / TRIBUTOS NACIONALES / CONCEJO MUNICIPAL - Atribuciones / CORPORACIONES TERRITORIALES / COMPETENCIA RESIDUAL - Improcedencia

Es cierto que la Carta, como regla general ha sometido a la Constitución y a la ley el ejercicio de la facultad que en materia de impuestos le corresponde a los Concejos. Sin embargo, a mi juicio no se puede afirmar que en este campo tenga el legislador tan amplias facultades como lo dice la sentencia; pues no hay que olvidar que la Constitución le asignó a cada una de las corporaciones públicas, en su ámbito (Congreso Asambleas Departamentales y Concejos) de manera expresa, directa y excluyente, el deber de fijar "directamente" los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas los impuestos" (Art. 338 C.N.). Corrobora lo anterior el inciso final, que establece que las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones "no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar su vigencia". Significa lo anterior, precisamente interpretando armónicamente los diferentes preceptos, que en tales tópicos podrá expedir regulaciones el legislador, pero únicamente en relación con tributos nacionales en armonía con el numeral 11 del Artículo 150. Pues carece de competencia para hacerlo en aquellos aspectos que la Constitución ha reservado expresamente a las corporaciones territoriales, para que sean regulados sin intermediación del legislador, como acontece con los temas expresamente señalados en el Artículo 338.

Santafé de Bogotá, D.C., octubre veinticinco (25) de mil novecientos noventa y seis (1996).

SALVAMENTO DE VOTO

Con mi acostumbrado respeto consigno a continuación las razones de mi disentimiento parcial en relación con el pronunciamiento de la Sala en el caso sub judice:

Considera la Sala que los Concejos en materia impositiva están en un todo sometidos a las disposiciones que sobre el particular expida el legislador; porque a su juicio éste tiene tal campo competencia para regular todo los aspectos.

Es así como en la sentencia se dice a folio 218 que la Carta Fundamental atribuye al Congreso respecto a los tributos municipales, ...potestad tributaria plena y originaria, potestad que lo habilita para crear, modificar y suprimir los tributos, y por tanto, algunos o todos sus elementos esenciales". Y a folio 214 expresa "...la función prevista en el Artículo 338 de la C.N., en el sentido de que los Concejos Municipales fijen a través de sus acuerdos los elementos esenciales de los tributos, es decir, el elemento generador (hecho gravado), el elemento personal (sujetos activo y pasivo) y los elementos determinantes del objeto (base gravable y tarifa), se encuentra subordinada a la ley, y no puede por tanto ejercerse en forma autónoma".

Es cierto que la Carta, como regla general ha sometido a la Constitución y a la ley el ejercicio de la facultad que en materia de impuestos le corresponde a los Concejos. Sin embargo, a mi juicio no se pueden afirmar que en este campo tenga el legislador tan amplias facultades como lo dice la sentencia; pues no hay que olvidar que la Constitución le asignó a cada una de las corporaciones públicas, en su ámbito (Congreso Asambleas Departamentales y Concejos) de manera expresa, directa y excluyente, el deber de fijar "directamente" los sujetos activos y pasivos los hechos y las bases gravables y las tarifas los impuestos" (Art. 338 C.N.). Corrobora lo anterior el inciso final, que establece que las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones "no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar su vigencia".

Significa lo anterior, precisamente interpretando armónicamente los diferentes preceptos, que en tales tópicos podrá expedir regulaciones el legislador, pero únicamente en relación con los tributos nacionales en armonía con el numeral 11 del Artículo 150. Pues carece de competencia para hacerlo en aquellos aspectos que la Constitución ha reservado expresamente a las corporaciones territoriales, para que sean regulados sin intermediación del legislador, como acontece con los temas expresamente señalados en el Artículo 338.

Si la intención del Constituyente hubiera sido la de dejarle a los entes territoriales una competencia residual en este campo, de tal forma que como lo dice la sentencia las asambleas y concejos solo puedan regular lo que no ha normado el legislador, carecería de objeto el Artículo 338 de la Carta, pues hubieran sido suficientes las demás normas que dicen que esa facultad debe ser ejercida conforme a la ley.

Es esta precisamente, una de las grandes modificaciones que la Constitución del 91 consagró respecto a la autonomía de los entes territoriales, dentro del criterio de mitigar el excesivo centralismo que consagraba el anterior ordenamiento constitucional.

Con base en las anteriores consideraciones, en mi sentir, debió declararse la nulidad del aparte del Artículo 154 demandado, por invadir la competencia del Concejo Distrital, pues en su numeral 4 al definir qué se entiende por "actividades de servicio", está determinando los hechos gravables, que por mandato expreso del Artículo 338 deben ser fijados "directamente" por el Concejo.

Atentamente,

Joaquín Barreto Ruíz.