Sección:  CUARTA

Consejero ponente:  DELIO GÓMEZ LEYVA

Norma demandada:  por medio del cual se autoriza el Sistema Declaración y Pago Electrónico de la DIAN y se establecen algunos parámetros operativos para la presentación de las declaraciones tributarias y el pago de los impuestos por a888<vía electrónica

Demandante:  CARLOS ALFREDO RAMÍREZ GUERRERO

DECLARACION TRIBUTARIA - Su presentación debe hacerse en los formularios oficiales y en los lugares y plazos oficiales / DECLARACION POR MEDIO ELECTRONICO - Su utilización depende de la solicitud del contribuyente y autorización de la DIAN

Sin desconocer el mandato imperativo derivado del artículo 579 del Estatuto Tributario, en el sentido de que la presentación de las declaraciones tributarias (que deben ser presentadas en formularios oficiales), se debe efectuar en los lugares y plazos que señale el gobierno nacional, el mismo gobierno nacional puede autorizar la presentación de las declaraciones a través de medios electrónicos, "en las condiciones y con las seguridades que establezca el reglamento". Lo anterior quiere decir que es potestativo del gobierno autorizar o no la presentación de declaraciones por medios electrónicos, lo que se corrobora no sólo con la inflexión verbal "podrá" que trae el artículo 579-2 del Estatuto Tributario, sino con la prevención de "dejar a salvo" la presentación "documental" de las declaraciones en los lugares y plazos señalados, que es en últimas lo que significa la expresión "sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 579", que también trae la disposición en mención. Dicho de otra manera: el obligado a declarar debe presentar su declaración tributaria ( en los formularios oficiales, por lo general), en los lugares y plazos que para el efecto señale el gobierno nacional, pero sólo esta entidad puede autorizar que los contribuyentes presenten su declaración por medios electrónicos, ya que si el gobierno lo dispone, así puede hacerlo.

CONTRIBUYENTE OBLIGADO A PRESENTAR DECLARACION POR MEDIO ELECTRONICO - Improcedencia ya que es el contribuyente el que debe solicitar su autorización / DECLARACION EN MEDIOS ELECTRONICOS - Su utilización no puede ser obligatorio sino opcionalmente para el contribuyente / ARTICULO 2 DECRETO 1487 DE 1999 - Nulidad / RESOLUCIÓN 832 DE 1999 - Nulidad

Es evidente que la previsión del artículo 2 del Decreto 1487 de 1999 en el sentido de que la DIAN determine los contribuyentes que deben presentar declaración por medios electrónicos, desconoce en efecto el texto del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, pues es el contribuyente, quien, existiendo la previa autorización del gobierno para declarar por medios electrónicos, puede adoptar dichos medios en sus declaraciones y pagos, y por ende, no puede ser obligado a declarar en medios electrónicos por parte de la DIAN, por lo que dicha norma debe ser anulada, y por tanto, retirada del ordenamiento jurídico. A su vez, y por idénticas razones, es violatoria del artículo 579-2 del Estatuto Tributario la norma de la Resolución No 0832 de 1999 de la DIAN, por la cual se relacionan los contribuyentes obligados a presentar las declaraciones y a pagar por medios electrónicos, esto es, el artículo 2 del citado acto administrativo, pues, se repite, el contribuyente tiene la facultad de utilizar o no los medios electrónicos para sus declaraciones y pagos.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: DELIO GÓMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., catorce ( 14 ) de julio de dos mil ( 2000 )

Radicación número: 9778

ACTOR: CARLOS ALFREDO RAMÍREZ GUERRERO

Referencia: DECRETO GOBIERNO NACIONAL DIAN RESOLUCION

En ejercicio de la acción de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, el actor, actuando en nombre propio, demanda a la Nación, representada por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, para que se declare la nulidad del artículo 2 del Decreto Reglamentario No 1487 de 1999 y del artículo 2 de la Resolución No 0832 de 1999, expedida por la Directora de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.

Las normas cuya declaratoria de nulidad se demandan son del siguiente tenor:

"DECRETO 1487 de 1999

(agosto 12)

por medio del cual se autoriza el Sistema Declaración y Pago Electrónico de la DIAN y se establecen algunos parámetros operativos para la presentación de las declaraciones tributarias y el pago de los impuestos por a888<vía electrónica.

El Presidente de la República de Colombia, en uso de sus facultades constitucionales y legales y en especial de las contenidas en los artículos 189, numeral 11 de la Constitución Política y del artículo 579- 2 del Estatuto Tributario,

DECRETA

(…)

"Artículo 2º. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante resolución determinará los contribuyentes que deben presentar las declaraciones tributarias de los impuestos administrados por la Entidad y de las retenciones en la fuente, a través del Sistema Declaración y Pago Electrónico. La resolución que se expida para el efecto deberá especificar los criterios bajo los cuales se incorporan los diferentes grupos de contribuyentes."

"RESOLUCIÓN NÚMERO 0832 DE 1999

(septiembre 1º)

por la cual se señalan algunos contribuyentes, responsables y agentes de retención que deben presentar las declaraciones tributarias y efectuar los pagos de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y de las retenciones en la fuente, a través del Sistema Declaración y Pago Electrónico.

La Directora General de Impuestos y Aduanas Nacionales, en uso de sus facultades legales y, en especial de las consagradas en el artículo 19 literales b) y nn) del Decreto número 1071 de junio 26 de 1999, y el Decreto número 1487 del 12 de agosto de 1999,

RESUELVE:

(…)

Artículo 2º. Obligados a utilizar el Sistema Declaración y Pago Electrónico. Los contribuyentes responsables y agentes de retención relacionados a continuación deberán presentar las declaraciones tributarias de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y realizar todos los pagos exclusivamente, por los medios previstos dentro del Sistema Declaración y Pago Electrónico.

(…)"

LA DEMANDA

Como fundamento de la demanda, aduce la violación del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, pues dicha norma faculta al obligado a declarar, a cumplir con ese deber formal por medios electrónicos siempre y cuando el medio empleado reúna determinadas condiciones técnicas y de seguridad, y por lo mismo, él es quien decide si cumple las condiciones y solicita que se le autorice a emplear el medio, debiendo la autoridad tributaria resolver la solicitud formulada.

Sin embargo, los actos acusados imponen a los declarantes la obligación de emplear los medios electrónicos que la DIAN enumere, y por tanto, mientras la norma superior ordena al gobierno que, previa solicitud del contribuyente, lo autorice a emplear medios electrónicos cuando se reúnan las condiciones exigidas, la Resolución No 832 de 1999, sin solicitud alguna, obliga a los declarantes a emplear los medios electrónicos contra su voluntad y con los riesgos que el artículo 5 del Decreto 1487 de 1999 pone de presente.

En el mismo escrito de demanda, solicitó la suspensión provisional de los efectos de los actos acusados, medida que fue denegada mediante auto del 12 de noviembre de 1999.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

El apoderado de la Nación - Ministerio de Hacienda, se opone a las pretensiones de la demanda, con base en las siguientes razones:

Las normas acusadas fueron expedidas con fundamento en los criterios de competencia y necesidad previstos en el artículo 189 No 11 de la Carta, sin abrogarse la facultad de incluir nuevos sujetos o nuevos deberes reservados sólo al legislador por mandato del artículo 338 ibídem, pues la facultad de autorizar la presentación de las declaraciones de impuestos por medios electrónicos se encuentra otorgada al gobierno y no al contribuyente, como equivocadamente lo entiende la parte actora.

Lo anterior obedece a que conforme al artículo 4 del Decreto 1071 de 1999, es objetivo de la DIAN garantizar la seguridad fiscal del Estado Colombiano, y de acuerdo con el artículo 11 ibídem, tiene la administración de los impuestos sobre la renta, de timbre y a las ventas, así como la recaudación y cobro de los derechos de aduana y demás impuestos al comercio exterior, al igual que de las sanciones cambiarias.

La presentación de las declaraciones electrónicas autorizadas por el legislador es entonces una función administrativa que compete a la DIAN, sin que la enunciación de los contribuyentes de que da cuenta la resolución acusada implique la creación de nuevos sujetos o de nuevas obligaciones no previstas en la ley.

Adicionalmente, con el sistema de carácter técnico autorizado por el legislador al ejecutivo se permite el cumplimiento del deber de declarar a través de un documento electrónico cuyo software pertenece a la DIAN, con lo que se ofrecen garantías de seguridad, agilidad y economía, de donde resulta que la permanencia del sistema administrativo es fundamental para desarrollar el objetivo del legislador y el cumplimiento oportuno de las obligaciones fiscales de los contribuyentes.

Después de referirse a los conceptos que integran la declaración tributaria, a las sanciones relacionadas con las declaraciones y a las normas que fijan el lugar y plazo en que deben ser presentados tales documentos, concluye que ninguno de estos aspectos han sido modificados por los actos acusados con la enumeración de los contribuyentes obligados a presentar sus declaraciones tributarias y el pago de sus impuestos a través del "Sistema Declaración y Pago Electrónico", por cuanto tales declaraciones mientras mantengan las condiciones exigidas, gozan de la misma presunción de legalidad que las presentadas en documento físico.

Por otra parte, el artículo 579-2 del Estatuto Tributario indicó al gobierno nacional que sea éste el que decida en qué casos se puede autorizar la presentación de las declaraciones tributarias a través de medios electrónicos, en las condiciones y seguridades que determine el reglamento, con lo que se evidencia tanto la competencia de esta autoridad como la necesidad de que el reglamento señale las condiciones y seguridades. Por el contrario, el contribuyente no se encuentra facultado legalmente para declarar o no, pagar o no y liquidar o no sus impuestos.

La declaración tributaria presentada a través de medios electrónicos no es más que un documento plasmado en un soporte informático oficial, con lo que no se está creando una nueva obligación tributaria, y que debe ser presentada por quienes resulten obligados conforme a la ley o al reglamento.

Las disposiciones acusadas son necesarias en la organización administrativa de la recepción y pago de las declaraciones tributarias y obligatorias para que los contribuyentes seleccionados entreguen y cancelen sus impuestos como lo ha determinado la ley, en un medio acorde con la tecnología.

Así mismo, las declaraciones por medios electrónicos no constituyen una carga nueva y adicional, pues las mismas surgen directamente de la ley para todos los contribuyentes que se encuentren en circunstancias similares y que debe ser satisfecha en la forma en que lo indiquen las normas acusadas.

Con la interpretación hecha por el actor se habría creado un procedimiento diferente al consignado en la norma superior, pues no hay opción para el contribuyente de presentar o no su declaración tributaria.

Los actos acusados se limitan a complementar la norma legal dentro de los criterios de su competencia y necesidad que hacen posible el cumplimiento constitucional y legal de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro del criterio de eficiencia que implica menores costos e inversiones tanto para la Administración como para el particular al adoptarse e sistema de presentación y pago electrónico de las declaraciones tributarias.

Por último, anota que el sistema de declaración por medios electrónicos ha tenido mucha acogida a tal punto que se ha creado un comité de usuarios del "sistema declaración y pago electrónico"

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

El apoderado de la parte actora reitera sus planteamientos en el sentido de que el artículo 579-2 del Estatuto Tributario señaló al gobierno nacional la atribución de que, a pedido del interesado, dicte la resolución de autorización para que declare empleando los medios electrónicos, función que se impuso para el debido cumplimiento de la actividad de velar por la estricta recaudación de los tributos, prevista en el artículo 189 No 20 de la Carta, y ejercida por el gobierno a través de la DIAN, dentro la órbita que define el artículo 19 del Decreto 1071 de 1999.

La autorización entonces la imparte el gobierno a los que tienen el deber formal de declarar, pues no de otra manera puede entenderse la disposición de que cuanto la declaración se presente por medio electrónico "no requerirá para su validez la firma autógrafa del documento", como lo dice el artículo 579-2 del Estatuto Tributario, lo que tiene relación con el artículo 580 ordinal d) ibídem.

Ante el claro contenido del artículo 579 -2 del Estatuto Tributario, es evidente que los actos acusados infringen su contenido al pretender que no es opcional sino obligatorio que determinados obligados a declarar lo hagan por medios electrónicos.

Los actos demandados llevan implícita la errónea conclusión de que un deber impuesto por la ley , puede ser modificado por normas inferiores en lo relativo a la forma de cumplir con el mismo, con lo que se infringen los artículos 150 No 1 y 189 No 11 de la Carta.

Por último sostiene que si bien la ley tiene que adaptarse a la tecnología no puede hacerlo por procedimientos que no sean los establecidos en la norma superior.

El apoderado de la parte demandada reitera los argumentos expuestos en la contestación de la demanda y que en síntesis explican que las normas acusadas fueron expedidas con fundamento en los criterios de necesidad y competencia, previstos en el artículo 189 No 11 de la Constitución Nacional, y por cuanto la facultad de autorizar la presentación de las declaraciones de impuestos por medios electrónicos se encuentra otorgada al gobierno y no a los contribuyentes.

Insiste, igualmente, en que los actos acusados no han creado, recortado o modificado disposiciones superiores sobre la presentación y pago de las obligaciones tributarias, pues solo corresponden al desarrollo de dichas disposiciones.

A renglón seguido, repite los argumentos expuestos con motivo de la contestación de la demanda.

El Ministerio Público

Representado por la Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación, solicita se denieguen las súplicas de la demanda, pues la ley no estableció que la autorización oficial para presentar declaraciones por medios electrónicos debía producirse si el contribuyente solicitaba esa autorización y no es potestativo del declarante pedirla, dado que el artículo 579-2 del Estatuto Tributario, previó que "sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 579, el gobierno nacional podrá autorizar la presentación", sin más condicionamientos.

Se observa entonces que el accionante invierte la facultad que el legislador le otorga al gobierno nacional para autorizar al contribuyente a que presente sus declaraciones tributarias, a pesar de que el artículo 579-2 del Estatuto Tributario no permite tal posibilidad.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Debe precisar la Sala si tanto el artículo 2 del Decreto No 1487 de 1999, "por medio del cual se autoriza el Sistema Declaración y Pago Electrónico de la DIAN y se establecen algunos parámetros operativos para la presentación de las declaraciones tributarias y el pago de los impuestos por vía electrónica", como el artículo 2 de la Resolución No 0832 de 1999, "por la cual se señalan algunos contribuyentes, responsables y agentes de retención que deben presentar las declaraciones tributarias y efectuar los pagos de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y de las retenciones en la fuente, a través del Sistema Declaración y Pago Electrónico.", desconocen o no el texto del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, al prever la primera de las disposiciones en mención que la DIAN mediante resolución determinará los contribuyentes que deben presentar sus declaraciones por medios electrónicos, y enunciar, la segunda de ellas, los contribuyentes, responsables y agentes de retención que deben presentar sus declaraciones tributarias y pagar por tales medios.

En opinión del demandante los actos acusados desconocen el texto legal en comento al convertir en obligación la facultad que tiene el contribuyente de presentar o no sus declaraciones por medios electrónicos, previa autorización solicitada para el efecto en caso afirmativo, puesto que mientras la norma superior ordena al gobierno que, previa solicitud del contribuyente, lo autorice a emplear medios electrónicos, los actos acusados, sin que medie solicitud alguna, obligan a los contribuyentes a emplear los medios electrónicos contra su voluntad con las graves consecuencias que se derivan del artículo 5 del Decreto 1487 de 1999.

Pues bien, prevé el artículo 579 -2 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 49 de la Ley 383 de 1997, lo siguiente:

"Artículo 579-2 Presentación electrónica de declaraciones. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 579, el Gobierno Nacional podrá autorizar la presentación de las declaraciones y pagos tributarios a través de medios electrónicos, en las condiciones y con las seguridades que establezca el reglamento. Cuando se adopten dichos medios, el cumplimiento de la obligación de declarar no requerirá para su validez de la firma autógrafa del documento. "

Por su parte, el artículo 579 ibídem, cuya norma fuente es el Decreto 2503 de 1987, artículos 16 y 126, al cual se remite la norma anterior, prescribe lo siguiente:

"Artículo 579. Lugares y plazos para la presentación de las declaraciones tributarias. La presentación de las declaraciones tributarias deberá efectuarse en los lugares y dentro de los plazos que para tal efecto señale el gobierno nacional. Así mismo el gobierno podrá efectuar la recepción de las declaraciones tributarias a través de bancos y demás entidades financieras."

A su vez, el artículo 578 ibídem, prevé que las declaraciones tributarias se deben presentar en los formatos que prescriba la DIAN, esto es, en los formularios oficiales, aun cuando excepcionalmente dicho organismo puede autorizar la recepción de declaraciones que no se presenten en los formularios oficiales.

De la interpretación armónica de las disposiciones en mención, se desprende que sin desconocer el mandato imperativo derivado del artículo 579 del Estatuto Tributario, en el sentido de que la presentación de las declaraciones tributarias ( que deben ser presentadas en formularios oficiales), se debe efectuar en los lugares y plazos que señale el gobierno nacional, el mismo gobierno nacional puede autorizar la presentación de las declaraciones a través de medios electrónicos, "en las condiciones y con las seguridades que establezca el reglamento".

Lo anterior quiere decir que es potestativo del gobierno autorizar o no la presentación de declaraciones por medios electrónicos, lo que se corrobora no sólo con la inflexión verbal "podrá" que trae el artículo 579-2 del Estatuto Tributario, sino con la prevención de "dejar a salvo" la presentación "documental" de las declaraciones en los lugares y plazos señalados, que es en últimas lo que significa la expresión "sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 579", que también trae la disposición en mención.

Dicho de otra manera: el obligado a declarar debe presentar su declaración tributaria ( en los formularios oficiales, por lo general), en los lugares y plazos que para el efecto señale el gobierno nacional, pero sólo esta entidad puede autorizar que los contribuyentes presenten su declaración por medios electrónicos, ya que si el gobierno lo dispone, así puede hacerlo.

La facultad gubernamental en mención fue ejercida mediante el artículo 1º del Decreto 1487 de 1999, que previó lo siguiente:

"Artículo 1º. Autorízase la presentación de las declaraciones tributarias y el pago de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y de retenciones en la fuente, a través del Sistema Declaración y Pago Electrónico establecido por la DIAN, que cuenta con los siguientes mecanismos de seguridad:

Identificación inequívoca de origen y destino en todas las comunicaciones.

Cifrado de datos transmitidos y almacenados.

Números de control para garantizar la integridad de la información.

Protocolo que impide la negación del envío y-o recepción de la información.

Certificados con firma electrónica y claves secretas de acceso para contribuyente y revisor fiscal.

Parágrafo. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante resolución de carácter general definirá la operatividad de dichos mecanismos y la interacción entre los diferentes agentes que intervienen en el proceso."

Ahora bien, después de referirse a la potestad del gobierno de autorizar la presentación de declaraciones tributarias y los pagos tributarios a través de medios electrónicos, el artículo 579-2 del Estatuto Tributario prescribe que "Cuando se adopten dichos medios, el cumplimiento de la obligación de declarar no requerirá para su autorización de la firma autógrafa del documento"

Dentro del contexto en mención, esto es, dentro del contenido del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, y lógicamente respetando la previsión de lo que la Sala ha denominado "dejar a salvo la presentación documental de la declaración en los lugares y plazos señalados por el gobierno", resulta lógico entender que además de la facultad del gobierno de autorizar la presentación de declaraciones en medios electrónicos, existe una potestad para el declarante de presentar sus declaraciones en tales medios, pues no otra cosa significa la posibilidad que a continuación da la ley al sostener que "Cuando se adopten dichos medios, el cumplimiento de la obligación de declarar no requerirá para su validez de la firma autógrafa del documento" , dado que quien adopta dichos medios es quien los utiliza, o sea, quien declara y paga, y no el gobierno, porque éste lo que hace es autorizar la utilización de medios electrónicos para las declaraciones y pagos.

Lo dicho no significa que quede al arbitrio del contribuyente declarar o no declarar, como parece entenderlo la parte demandada, sino que si a pesar de existir una autorización del gobierno para declarar por medios electrónicos, el contribuyente decide no adoptar el medio, debe regirse por la regla imperativa del artículo 579 ibídem, que ordena la presentación de la declaración ( documental ) ,en los lugares y plazos señalados por el gobierno.

De lo hasta aquí expuesto es evidente que la previsión del artículo 2 del Decreto 1487 de 1999 en el sentido de que la DIAN determine los contribuyentes que deben presentar declaración por medios electrónicos, desconoce en efecto el texto del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, pues es el contribuyente, quien, existiendo la previa autorización del gobierno para declarar por medios electrónicos, puede adoptar dichos medios en sus declaraciones y pagos, y por ende, no puede ser obligado a declarar en medios electrónicos por parte de la DIAN, por lo que dicha norma debe ser anulada, y por tanto, retirada del ordenamiento jurídico.

A su vez, y por idénticas razones, es violatoria del artículo 579-2 del Estatuto Tributario la norma de la Resolución No 0832 de 1999 de la DIAN, por la cual se relacionan los contribuyentes obligados a presentar las declaraciones y a pagar por medios electrónicos, esto es, el artículo 2 del citado acto administrativo, pues, se repite, el contribuyente tiene la facultad de utilizar o no los medios electrónicos para sus declaraciones y pagos.

Adicionalmente, las facultades de la DIAN con base en las cuales se expidió la resolución acusada, previstas en los literales b) y nn) del Decreto 1071 de 1999, que respectivamente se traducen en la administración de los tributos a su cargo y en el establecimiento de políticas de administración de información y desarrollo de sistemas, al igual que la evaluación de la calidad de servicios informáticos, deben ser ejercidas en el sub judice dentro del marco legal del artículo 579-2 del Estatuto Tributario, por lo que mal podía la DIAN enlistar los contribuyentes "obligados a utilizar el sistema declaración y pago electrónico", según las precisiones expuestas. En consecuencia, el artículo 2 de la Resolución No 0832 de 1999, también será anulado por la Sala.

Cabe recordar que indepedendientemente de que las declaraciones y pagos por medios electrónicos signifiquen un importante avance tecnológico, deseable en aras del principio de eficiencia del tributo, el legislador no convirtió en obligatorios tales medios para el contribuyente, ante lo cual pierden fuerza las razones de conveniencia expuestas por la demandada, máxime si se tiene en cuenta que se está en presencia de juicios de legalidad.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

Anúlanse el artículo 2 del Decreto No 1487 de 1999 y el artículo 2 de la Resolución No 0832 de 1999, expedida por la Directora de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN.

Afectaciones realizadas: [Mostrar]

Cópiese, notifíquese y cúmplase,

Se deja constancia de que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.

DANIEL MANRIQUE GUZMÁN GERMÁN AYALA MANTILLA

Presidente de la Sala

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GÓMEZ LEYVA

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario