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100Consejo de EstadoConsejo de Estado10010007736SENTENCIACUARTA5393199415/07/1994SENTENCIA__CUARTA__5393__1994_15/07/1994100077361994POTESTAD REGLAMENTARIA El artículo 189 de la C.N. fija los límites y alcances de este poder al enmarcarlo dentro de dos criterios expresamente señalados el de competencia y el de necesidad. Criterio de competencia o atribución que si bien responde a la obligación del Gobierno de hacer cumplir la ley tiene sus propios límites en la ley reglamentada y no puede el Presidente de la República, so pretexto de reglamentarla crear una nueva norma no contenida en aquella, ni modificarla para restringir o extender su alcance ni contrariar su espíritu o Finalidad. El criterio de "necesidad" consagrado expresamente en el artículo 181 - 11 de la C.P. enmarca el poder reglamentario a aquellos casos en que la ley por ser obscura, condicional o imprecisa lo exija. De manera que no es procedente hacer uso del poder reglamentario cuando la ley contiene ordenamientos precisos, claros e incondicionados que no requieren de regulación adicional para su ejecución, pues en tal circunstancia el reglamento no sólo no es necesario, sino que se desconoce el mismo criterio de necesidad previsto en la norma superior. Si bien el poder reglamentario está implícito en la necesidad y obligación del Gobierno de hacer cumplir las leyes, como antes se anotó, su legitimidad deriva siempre la ley reglamentada en donde encuentra sus límites naturales sin que pueda el Presidente de la República pretender sustituir la ley, para buscar una aplicación conveniente a través del reglamento. En manera alguna la Constitución le otorga al Presidente de la República la función de "arreglar la ley", para modificar, limitar o extender su contenido a situaciones no previstas en ella o para hacerle producir efectos distintos a los en ella señalados. ANULASE el parágrafo del artículo 21 del Decreto Reglamentario 2075, en su versión modificada por el artículo 8o. del Decreto 2591 de 1993, que dice: "Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en al cuenta corrección monetaria fiscal". DEDUCCION TEORICA / ACTIVO NO MONETARIO / CUENTA CORRECCION MONETARIA / AJUSTE POR INFLACION El reglamento, para efectos del cálculo de la deducción teórica, hizo una distinción de los activos monetarios enumerados en el artículo 324 del Estatuto Tributario, separando aquellos que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria fiscal, con el fin de excluirlos de la sumatoria que sirve de término de comparación con el patrimonio líquido, a efectos de determinar si se tiene o no derecho al beneficio fiscal. El argumento de que como el beneficio de la deducción teórica es parte integral del sistema de ajustes por inflación, el análisis de la reglamentación debe hacerse frente a todo el conjunto de la legislación que lo contempla no resulta válido en la medida en que de una parte, no es exactamente cierto que el citado beneficio sea un elemento necesario y permanente de dicho sistema, dadas su temporalidad y reducción gradual hasta su desaparición total en 1997, y de otra, por cuanto que no puede, dentro del orden jerárquico normativo que nos rige tener vigencia una norma que viole alguna disposición superior aunque resulte bien avenida con otras, también superiores, contenidas en el mismo régimen. No cree la Sala que el legislador haya ignorado tal hecho o que habiéndole previsto no lo hubiera tenido en cuenta al legislar, por el contrario previó el beneficio fiscal de tal manera que desaparecido no tuviera influencia futura en el nuevo sistema legal. ANULASE el parágrafo del artículo 21 del Decreto Reglamentario 2075, en su versión modificada por el artículo 8o. del Decreto 2591 de 1993, que dice: "Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta corrección monetaria fiscal". CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO Santafé de Bogotá, D.C., quince (15) de julio de mil novecientos noventa y cuatro (1994)
Sentencias de Nulidad por InconstitucionalidadGUILLERMO CHAHÍN LIZCANOJUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGAACCIÓN DE NULIDAD CONTRA EL PARÁGRAFO 2o. ARTÍCULO 21 DECRETO REGLAMENTARIO 2075 DEL 23 DE DICIEMBRE DE 1992, REFORMADO POR EL ARTÍCULO 8º. DEL DECRETO REGLAMENTARIO 2591 DE 1993, EXPEDIDOS POR EL GOBIERNO NACIONAL. FALLO.Identificadores10010007737true70041Versión original10007737Identificadores

Fecha Providencia

15/07/1994

Sección:  CUARTA

Consejero ponente:  GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

Norma demandada:  ACCIÓN DE NULIDAD CONTRA EL PARÁGRAFO 2o. ARTÍCULO 21 DECRETO REGLAMENTARIO 2075 DEL 23 DE DICIEMBRE DE 1992, REFORMADO POR EL ARTÍCULO 8º. DEL DECRETO REGLAMENTARIO 2591 DE 1993, EXPEDIDOS POR EL GOBIERNO NACIONAL. FALLO.

Demandante:  JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA


POTESTAD REGLAMENTARIA

El artículo 189 de la C.N. fija los límites y alcances de este poder al enmarcarlo dentro de dos criterios expresamente señalados el de competencia y el de necesidad. Criterio de competencia o atribución que si bien responde a la obligación del Gobierno de hacer cumplir la ley tiene sus propios límites en la ley reglamentada y no puede el Presidente de la República, so pretexto de reglamentarla crear una nueva norma no contenida en aquella, ni modificarla para restringir o extender su alcance ni contrariar su espíritu o Finalidad. El criterio de "necesidad" consagrado expresamente en el artículo 181 - 11 de la C.P. enmarca el poder reglamentario a aquellos casos en que la ley por ser obscura, condicional o imprecisa lo exija. De manera que no es procedente hacer uso del poder reglamentario cuando la ley contiene ordenamientos precisos, claros e incondicionados que no requieren de regulación adicional para su ejecución, pues en tal circunstancia el reglamento no sólo no es necesario, sino que se desconoce el mismo criterio de necesidad previsto en la norma superior. Si bien el poder reglamentario está implícito en la necesidad y obligación del Gobierno de hacer cumplir las leyes, como antes se anotó, su legitimidad deriva siempre la ley reglamentada en donde encuentra sus límites naturales sin que pueda el Presidente de la República pretender sustituir la ley, para buscar una aplicación conveniente a través del reglamento. En manera alguna la Constitución le otorga al Presidente de la República la función de "arreglar la ley", para modificar, limitar o extender su contenido a situaciones no previstas en ella o para hacerle producir efectos distintos a los en ella señalados. ANULASE el parágrafo del artículo 21 del Decreto Reglamentario 2075, en su versión modificada por el artículo 8o. del Decreto 2591 de 1993, que dice: "Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en al cuenta corrección monetaria fiscal".

DEDUCCION TEORICA / ACTIVO NO MONETARIO / CUENTA CORRECCION MONETARIA / AJUSTE POR INFLACION

El reglamento, para efectos del cálculo de la deducción teórica, hizo una distinción de los activos monetarios enumerados en el artículo 324 del Estatuto Tributario, separando aquellos que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria fiscal, con el fin de excluirlos de la sumatoria que sirve de término de comparación con el patrimonio líquido, a efectos de determinar si se tiene o no derecho al beneficio fiscal. El argumento de que como el beneficio de la deducción teórica es parte integral del sistema de ajustes por inflación, el análisis de la reglamentación debe hacerse frente a todo el conjunto de la legislación que lo contempla no resulta válido en la medida en que de una parte, no es exactamente cierto que el citado beneficio sea un elemento necesario y permanente de dicho sistema, dadas su temporalidad y reducción gradual hasta su desaparición total en 1997, y de otra, por cuanto que no puede, dentro del orden jerárquico normativo que nos rige tener vigencia una norma que viole alguna disposición superior aunque resulte bien avenida con otras, también superiores, contenidas en el mismo régimen. No cree la Sala que el legislador haya ignorado tal hecho o que habiéndole previsto no lo hubiera tenido en cuenta al legislar, por el contrario previó el beneficio fiscal de tal manera que desaparecido no tuviera influencia futura en el nuevo sistema legal. ANULASE el parágrafo del artículo 21 del Decreto Reglamentario 2075, en su versión modificada por el artículo 8o. del Decreto 2591 de 1993, que dice: "Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta corrección monetaria fiscal".

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

Santafé de Bogotá, D.C., quince (15) de julio de mil novecientos noventa y cuatro (1994)

Radicación número: 5393

Actor: JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA.

Referencia: ACCIÓN DE NULIDAD CONTRA EL PARÁGRAFO 2o. ARTÍCULO 21 DECRETO REGLAMENTARIO 2075 DEL 23 DE DICIEMBRE DE 1992, REFORMADO POR EL ARTÍCULO 8º. DEL DECRETO REGLAMENTARIO 2591 DE 1993, EXPEDIDOS POR EL GOBIERNO NACIONAL. FALLO.

El ciudadano JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA actuando en su propio nombre solicita de la jurisdicción la declaratoria de nulidad del parágrafo 2o. del artículo 21 del Decreto 2075 del 23 de diciembre de 1992, 'tal como fue reformado por el artículo 8o. del Decreto 2591 de diciembre 23 de 1993 proferido por el Gobierno Nacional.

1. - El acto acusado

El contenido de la norma acusada según precisa la demanda es el siguiente:

El parágrafo 2o. del artículo 21 del Decreto 2075 de 1992, quedará así:

"Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste en la cuenta de corrección monetaria fiscal".

Luego de transcribir el texto del artículo 8o. del Decreto 2591 de 1994, afirma que al comparar la disposición acusada con el artículo 354 del Estatuto Tributario es obvio que aquella contiene, una disposición que restringe los derechos consagrados en la norma legal a favor del contribuyente.

En efecto la norma otorga a los contribuyentes el beneficio fiscal de la deducción teórica, calculado según se indica en la misma, sumando el total de los activos no monetarios poseídos por el contribuyente al comienzo del año, representados en terrenos, edificios, maquinaria, equipo, muebles, inventarios, aportes en sociedades y acciones. Sin hacer distinción entre activos que dan lugar a ajustes crédito en la cuenta de corrección monetaria y los que están en el caso contrario. Suma de la cual se sustrae el patrimonio líquido a la misma fecha y a tal resultado se aplica el porcentaje del PAAG, fijado para el correspondiente período gravable y tal producto constituye la deducción teórica a que tiene derecho el contribuyente, cuya única limitación está constituida por la circunstancia de que el beneficio fiscal no puede exceder del saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria.

Contrariando la norma, el decreto acusado señala que en la sumatoria de los activos no monetarios, no debía quedar incluido el costo fiscal de aquellos activos que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria.

Por lo que resulta evidente que al establecer el reglamento una prohibición no consagrada en la ley, dedujo el valor de la deducción en referencia y, por consiguiente, consagrada en la ley, restringió el derecho de los contribuyentes en forma ilegal, pues ciertamente puede ser mayor el resultado que se obtiene de la aplicación de las normas de la ley al que se obtiene por aplicación de la norma demandada.

Alega que tal como lo ha precisado la jurisprudencia los decretos reglamentarios no pueden restringir el alcance de las leyes, pues ello no sería reglamentar sino legislar.

Cita en apoyo de su argumentación algunas sentencias proferidas por la corporación en las cuales se analiza el tema relacionado con la potestad reglamentaria.

Solicitó con base en el artículo 152 del Código Contencioso Administrativo la suspensión provisional del parágrafo acusado, por ser a su juicio violatorio del ordenamiento superior, como se advertía de la simple confrontación de las normas interesadas.

Petición a la cual accedió la Sala en providencia del 3 de marzo de 1994 al encontrar que de la simple confrontación de las normas reglamentada y la reglamentaria acusas a era evidente la inclusión en ésta de una distinción que no hacia aquella.

OPOSICION DE LA DEMANDA

La entidad demandada mediante apoderado especial se opone a la petición de nulidad de la norma acusada porque de conformidad con el numeral 3o. del artículo 354 del Estatuto Tributario, el límite de la deducción teórica será hasta concurrencia del saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria fiscal.

Previsión que tiene su razón de ser en el hecho de que aunque al inicio del año gravable la situación financiera del contribuyente justifique el beneficio de la deducción teórica es posible que su situación financiera varíe al final del período fiscal y entonces el beneficio de la deducción teórica debe ser proporcional a dicha variación.

Alega en relación con el contenido del artículo 333 - 2 del Estatuto Tributario, que cuando la norma expresa que los conceptos relativos a gastos financieros que han sido incorporados como un mayor costo del activo, se excluyan para efectos del ajuste por PAAG, no está indicando que se excluyan de los ajustes integrados por inflacción los activos en proceso de construcción, sino los valores correspondientes a los gastos financieros incorporados como un mayor costo del bien.

La situación de excepción a los ajustes por inflación referida a la solicitud de no realizar el ajuste en el evento contemplado en el artículo 341, no puede constituirse en fundamento de ilegalidad de la disposición acusada, en cuando comprende los efectos que por situaciones particulares pueda originar la aplicación del sistema de ajustes, porque en todo caso el reglamento parte del supuesto legal de que todos los activos no monetarios señalados en el artículo 354 del Estatuto Tributario para el cálculo de la deducción teórica han dado lugar a un crédito en la cuenta de corrección monetaria fiscal.

Precisión que hizo el reglamento, porque la ley por naturaleza general, no se ocupa de precisar situaciones particulares y concretas.

Concluye que la única excepción que a los ajustes contiene el artículo 354 del Estatuto Tributario resulta válida para aplicación del sistema general de ajustes por inflación pero resulta inapropiado para la deducción teórica a que tienen derecho algunos contribuyentes.

ALEGATOS DE CONCLUSION

El actor al alegar de conclusión contradice los argumentos expuestos por la apoderada de la demandada porque:

1. - No es Cierto la premisa en el sentido de que los activos no monetarios siempre dan origen a un ajuste crédito a la cuenta de corrección monetaria, es tanto como afirmar que la norma acusada no tiene razón de ser en el Derecho Tributario Colombiano y que el Gobierno Nacional no sabía lo que estaba haciendo al expedir el reglamento.

2. - Resulta contradictoria la afirmación hecha, con la aseveración de que los casos en los cuales no se produce el ajuste crédito en referencia son "situaciones de excepción" y no ameritan la ilegalidad impetrada.

3. - Existen varios casos en los cuales los activos no monetarios enumerados en el artículo 354 del Estatuto Tributario, no generan el ajuste en referencia como son los señalados en los artículos 342 y 333 del Estatuto Tributario, 9o. del Decreto 2075 de 1992; 8o., parágrafo del mismo Decreto 2075 de 1992 y, en el 10 del Decreto 2912 de 1991.

4. - El hecho de que la disposición acusada pueda referirse a casos excepcionales no la libra de la tacha de ilegalidad, pues ésta es de naturaleza cualitativa y no cuantitativa.

5. - Si bien los reglamentos pueden referirse a casos particulares no incluidos en la ley, no puede llegar hasta el extremo de incurrir en la "restricción del derecho a la deducción teórica".

6. - La norma acusada contempla distinciones no previstas en la ley cuyo efecto es la restricción del derecho a la deducción teórica.

Reitera la petición de que se declare la nulidad de la norma acusada.

La apoderada de la demandada al alegar de conclusión reitera los argumentos expuestos al contestar la demanda relacionados primordialmente con la variación que pueda tener el patrimonio del contribuyente al inicio y final del ejercicio fiscal, y afirma que como algunos de los bienes, pueden desaparecer del activo por efecto de enajenación o pérdida ocurrida durante el período, no habrán dado lugar a ningún ajuste crédito a la cuenta de corrección monetaria, y entonces considerar que tales activos deban hacer parte de la sumatoria de los bienes al inicio del ejercicio fiscal para efectos del cálculo de la deducción teórica, es desconocer el mismo contenido de la ley, porque ella limita la deducción teórica al saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria a diciembre 31 del respectivo ejercicio y este corresponde al ajuste de los activos no monetarios poseídos por el contribuyente en la misma fecha.

Acusa al actor de hacer una interpretación literal aislada de la ley, impropia de la materia regulada por ella, descartando así la elaboración de soluciones normativas que permitan mantener la unidad ideológica del sistema de ajustes por inflación. A su juicio la interpretación armónica permite concluir la legalidad del reglamento acusado.

EL MINISTERIO PUBLICO

Representado en esta oportunidad por la Procuradora Séptima Delegada ante la Jurisdicción, pide se acepten las súplicas de la demanda porque el artículo 354 del Estatuto Tributario al determinar taxativamente los activos que deben tenerse en cuenta para comparar su suma con el patrimonio líquido, no hace distinción alguna entre ellos, que permita pensar que de dicha sumatoria se excluyan determinados bienes de los allí relacionados.

Señala que como enseña el artículo 27 del Código Civil "Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu". No podía en consecuencia, el intérprete, hacer interpretación diferente a la contenida en la norma y por lo tanto no podía el decreto reglamentario limitar el alcance de la ley, excluyendo algunos activos de la sumatoria a que se refiere el artículo 354 del Estatuto Tributario.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Potestad reglamentaria (alcances y límites)

Dispone el artículo 189 de la Constitución Política:

"Corresponde al Presidente de la República como Jefe del Estado, Jefe de

Gobierno y Suprema Autoridad administrativa…"

"1.1. - Ejercer la potestad reglamentaria mediante la expedición de los decretos, resoluciones y órdenes necesarios para la cumplida ejecución de las leyes..."

Fija así la norma básica los límites y alcances de este poder al enmarcarlo dentro de dos criterios expresamente señalados: el de competencia y el de necesidad.

Criterio de competencia o atribución que si bien responde a la obligación del Gobierno de hacer cumplir la ley tiene sus propios límites en la ley reglamentada y no puede el Presidente de la República, so pretexto de reglamentarla crear una nueva norma no contenida en aquella, ni modificarla para restringir o extender su alcance ni contrariar su espíritu o finalidad.

El criterio de "necesidad" consagrado expresamente en el artículo citado (189 - 11 de la Constitución Política) enmarca el poder reglamentario a aquellos casos en que la ley por ser obscura, condicional o imprecisa lo exija. De manera que no es procedente hacer uso del poder reglamentario cuando la ley contiene ordenamientos precisos, claros e incondicionados que no requieren de regulación adicional para su ejecución, pues en tal circunstancia el reglamento no sólo no es necesario, sino que se desconoce el mismo criterio de necesidad previsto en la norma superior.

En consecuencia el órgano administrativo debe reglamentar los textos legales que exijan desarrollo para su cabal realización como norma de derecho. Si el texto es claro no requiere reglamentación, y sí el ejecutivo la realiza, cuando menos incurre en un ejercicio inocuo del poder reglamentario. Ahora bien, si modifica su contexto, adicionando o recortando, lo dispuesto en la ley, incurre en violación no solo de la norma legal reglamentada, sino de la norma constitucional que define el poder reglamentario en los términos referidos.

Si bien el poder reglamentario está implícito en la necesidad y obligación del Gobierno de hacer cumplir las leyes, como antes se anotó, su legitimidad deriva siempre de la ley reglamentada en donde encuentra sus límites naturales sin que pueda el Presidente de la República pretender sustituir la ley, para buscar una aplicación conveniente a través del reglamento. En manera alguna la Constitución le otorga al Presidente de la República la función de "arreglar la ley", para modificar, limitar o extender su contenido a situaciones no previstas en ella o para hacerle producir efectos distintos a los en ella señalados; pues la atribución de dictar la ley, o de modificar la preexistente, es labor legislativa que en tiempo de paz sólo competente al Congreso de la República como órgano legislativo, según lo indica la Constitución Política en su artículo 150, y eventualmente puede ejercerla el Presidente en los excepcionales casos que la misma Carta contempla, sin que jamás puedan confundirse la facultad de hacer las leyes con la facultad de reglamentarlas.

Hechos los anteriores planteamientos analiza la Sala la norma acusada, sobre la cual concreta el demandante el cargo de nulidad, en el exceso en el ejercicio de la potestad reglamentaria del Gobierno al distinguir para efectos de excluir en la norma acusada, el costo fiscal de aquellos activos no monetarios que no dieran un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria, y para el efecto realiza la confrontación de las normas invocadas por el demandante como violadas y el parágrafo 2o. del artículo 21 del Decreto 2075 de diciembre 23 de 1992, reformado por el artículo 8o. del Decreto Reglamentario 2591 de 1993, tal como se hace a continuación:

Artículo 354 del Estatuto Tributario, cuyo texto es el siguiente:

"Por los daños gravables de 1992, 1993, 1994, 1995 y 1996 los contribuyentes que hayan efectuado los ajustes en la forma prevista en este título, y que al inicia de cada año presenten un patrimonio líquido inferior a la sumatoria de los activos no monetarios representados en terrenos, edificios, maquinaria, equipo, muebles, inventarios, aportes en sociedades y acciones, tendrán derecho a una deducción teórica que se determinara así:

"1. Se obtiene la diferencia entre los activos no - monetarios ya señalados y el patrimonio líquido inicial".

"2. El resultado se multiplica por el 55% del PAAG para 1992".

"el 45% del PAAG para 1993"

el 35% del PAAG para 1994"

"Artículo 21 del Decreto reglamentario 2077 de 1992, tal como quedó después de la reforma del artículo 8o. del Decreto 2591 de 1.994, dice así:

"Gradualidad en la aplicación de los ajustes integrales. Por los años gravables de 1992, 1993 1994,1995 y 1996, Ios contribuyentes que hayan efectuado los ajustes en la forma prevista en este decreto, y que al inicio de cada año presenten un patrimonio líquido inferior a la sumatoria que a la misma fecha tenga el costo fiscal de los activos no monetarios representados en terrenos, edificios, maquinaria, equipo, muebles, inventarios, aportes en sociedades y acciones, tendrán derecho a una deducción teórica, que se determinará así:

1. Se obtiene la diferencia entre los activos no monetarios señalados y el patrimonio líquido, al inicio del ejercicio".

"2. El resultado se multiplica por"

"El 55% del PAAG para 1992"

"El 45% del PAAG para 1993"

"el 25% del PAAG para 1995"

"el 15% del PAAG para 1996"

"3. El resultado así obtenido constituye la deducción teórica del respectivo período, la cual podrá solicitarse hasta concurrencia del saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria". (Resalta la Sala).

"El 35% del PAAG para 1994"

"El 25% del PAAG para 1995"

"El 15% del PAAG para 1996"

"3. El resultado así obtenido constituye la deducción teórica del respectivo año gravable, la cual podrá solicitarse hasta concurrencia del saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria fiscal, calculada antes de los ajustes a las cuentas de resultado a que se refieren los artículo 16 y 27 de este decreto".

"PAR. 1o. - Cuando se trate de sociedades que constituyan en el año el valor de los activos no monetarios será el que tengan al momento de su constitución".

"PAR 2o. - Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta corrección monetaria fiscal".

"PAR. 3o. - Para los efectos de lo dispuesto en el numeral primero del presente artículo, cuando el patrimonio líquido inicial sea negativo, se tomará como diferencia el valor de los activos monetarios". (Subraya la Sala).

La anterior confrontación permite observar prima facie, que efectivamente el reglamento, para efectos del Cálculo de la deducción teórica, hizo una distinción de los activos monetarios enumerados en el artículo 324 del Estatuto Tributario, separando aquellos que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria fiscal, con el fin de excluirlos de la sumatoria que sirve de término de comparación con el patrimonio líquido, a efectos, de determinar si se tiene o no derecho al beneficio fiscal.

El argumento de la demandada de que como el beneficio de la deducción teórica es parte integral del sistema de ajustes por inflación, el análisis de la reglamentación debe hacerse frente a todo el conjunto de la legislación que lo contempla no resulta válido en la medida en que, de una parte, no es exactamente cierto que el citado beneficio sea un elemento necesario y permanente de dicho sistema, dadas su temporalidad y reducción gradual hasta su desaparición total en 1997, y de otra, por cuanto que no puede, dentro del orden jerárquico normativo que nos rige tener vigencia una norma que viole alguna disposición superior aunque resulte bien avenida con otras, también superiores, contenidas en el mismo régimen.

No cree la Sala que el legislador haya ignorado tal hecho o que habiéndole previsto no lo hubiera tenido en cuenta al legislar, por el contrario previó el beneficio fiscal de tal manera que desaparecido no tuviera influencia futura en el nuevo sistema legal.

Distinta es la circunstancia de que el beneficio fiscal tenga un campo reducido de aplicación y que se consigne exclusivamente para aquellos contribuyentes sujetos de manera general al sistema de ajuste por inflación, independientemente del hecho de que previamente haya o no registrado un crédito a la cuenta de corrección monetaria por sus activos no monetarios poseídos al inicio del período gravable.

En efecto, las normas que gobiernan el sistema de ajustes por inflación y especialmente las que determinan los ajustes a los activos no monetarios, con su correspondiente crédito a la cuenta de corrección monetaria, contienen el propio límite para el otorgamiento del beneficio fiscal; pues si el activo no monetario no dio origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria, el saldo final de dicha cuenta, factor que utiliza la ley pava medir el tope máximo o límite del beneficio fiscal, resulta menor, mientras que, si el activo hubiera sido objeto de ajuste incrementaría el saldo crédito de la cuenta de corrección monetaria y al ser superior sería por ende mayor el límite del beneficio. Contiene así sabiamente la norma la justificación y el control del beneficio fiscal en la medida que el activo no monetario haya sido o no objeto de ajuste crédito.

Por lo que no resulta válido que el reglamento al calcular la deducción teórica cree un nuevo límite a efecto de reducir, no de contener dentro de los parámetros legales, el beneficio fiscal.

Por esta misma circunstancia no es cierto que la situación financiera del contribuyente al final del ejercicio no justifique hipotéticamente el beneficio tributario, porque éste se estableció como una gradualidad en la aplicación de los ajustes por inflación para aquellos contribuyentes que al inicio del ejercicio fiscal tuvieran un patrimonio líquido inferior a la sumatoria de sus activos no monetarios, e independientemente de que al final del ejercicio su situación haya mejorado o empeorado financieramente.

Mas aún cuando ésta puede resultar desfavorable al contribuyente si partiendo del mismo grado de endeudamiento inicial, sumados los gastos financieros, el valor patrimonial de sus activos no monetarios al final del ejercicio y por efectos de mercado, cualquiera que sea, resulte inferior en un 50% al costo que resultaría sise aplicara el ajuste respectivo.

Adicionalmente a lo expuesto, también la ley sabiamente previó la injerencia que en el sistema de ajustes por inflación tenía le hecho de no efectuar el ajuste de los activos monetarios con crédito a la cuenta de corrección monetaria al prever en el inciso 4o. del artículo 341 del Estatuto Tributario que:

"...Cuando no se efectúe el ajuste a los activos por no haberse obtenido respuesta de la administración, el contribuyente no tendrá derecho a efectuar el ajuste en el patrimonio líquido establecido en el artículo 345 en la parte proporcional del activo que esté financiado con patrimonio líquido del contribuyente".

Disminución que sin duda influye en el cálculo del beneficio para períodos siguientes.

El anterior análisis lleva inexorablemente a la conclusión de que evidentemente la norma acusada al distinguir, para efectos del cálculo de la deducción teórica, entre activos no monetarios que dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta de corrección monetaria de aquellos que no lo dieron con el objeto de excluirlos como factor de la sumatoria que serviría de elemento comparativo con el patrimonio líquido del inicio del período gravable, violó la norma superior al restringir su alcance, pues el artículo 354 del Estatuto Tributario, al determinar en forma taxativa los activos a tener en cuenta para efectos de la sumatoria no hizo distinción alguna.

Por lo tanto la norma acusada debe retirarse del ordenamiento jurídico.

En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. - ANULASE el parágrafo segundo del artículo 21 del Decreto Reglamentario 2075, en su versión modificada por el artículo 8o. del Decreto 2591 de 1993, que dice:

"Para el cálculo de la deducción teórica, de la suma de los activos no monetarios se deberá excluir el costo fiscal de los que no dieron origen a un ajuste crédito en la cuenta corrección monetaria fiscal".

2. - RECONOCESE personería a la doctora Elizabeth Whitingham García a términos del poder que obra a folio 34 del expediente.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN. CUMPLASE.

Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.

Guillermo Chahín Lizcano Jaime Abella Zárate

Presidente de la Sala

Delio Gómez Leyva Consuelo Saria Olcos

Carlos A. Flórez Rojas

Secretario

NOTA DE RELATORIA: Reiterada en providencia de 4 de noviembre de 1994, Exp. 5612, Ponente: Dr. GUILLERMO CHAHIN LIZCANO.