Fecha Providencia | 29/01/1993 |
Sección: PRIMERA
Consejero ponente: . Guillermo Chahín Lizcano.
Norma demandada: Acción de nulidad contra los artículos 1° y 3° inciso 1° del Decreto Reglamentario 1107 de julio 2 de 1992 expedido por el Gobierno Nacional.
Demandante: Germán Cavelier | Diego Mauricio Bejarano Daza.
IVA EN SERVICIOS / RESPONSABLE DEL IVA / LEY EN EL TIEMPO
El artículo 1° del Decreto 1107 de 1992 a partir del 1° de julio de 1992 y en contravención con la norma superior, anticipó la aplicación de la Ley 6ª de 1992, para aquellos servicios gravados por la nueva ley, haciendo responsables del tributo a quienes los presten desde esta fecha, citando expresamente el artículo 1° parágrafo 5° de la ley había señalado su aplicación a partir del 1° de enero de 1993, con relación a todos los aspectos regulados por el artículo 19. Así mismo el artículo 3° inciso 1° anticipa la aplicación de la ley dentro de un lapso no establecido por el legislador, que expresamente previó en el parágrafo 5° del artículo 19 que todos los asuntos comprendidos en tal ordenamiento: tarifa general, tarifas diferenciales, servicios gravados, impuestos descontables, IVA social, solo regirían a partir del 1° de enero de 1993 y no antes.
Declara la nulidad de las expresiones: a partir del 1° de julio de 1992 contenidas en los artículos 1o. y 3o. del Decreto Reglamentario 1107 de 1992.
Consejo de Estado - Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. - Santafé de Bogotá, D. C., enero 29 de 1993.
Consejero Ponente: Dr. Guillermo Chahín Lizcano.
Ref.: Expedientes números 4308 y 4280 acumulados.
Actores: Germán Cavelier y Diego Mauricio Bejarano Daza.
Acción de nulidad contra los artículos 1° y 3° inciso 1° del Decreto Reglamentario 1107 de julio 2 de 1992 expedido por el Gobierno Nacional.
Autoridades nacionales. Fallo.
Los ciudadanos Germán Cavelier y Diego Mauricio Bejarano Daza, separadamente demandaron la nulidad de los artículos 1° y 3° inciso 1° del Decreto Reglamentario 1107 de julio 2 de 1992, y previa acumulación de los procesos oportunamente decretada a solicitud del agente del Ministerio Público, procede la Sala a dictar sentencia.
1 - El acto acusado
Se trata de los artículos 1° y 3° inciso 1° del Decreto 1107 de julio 2 de 1992 cuyos textos son los siguientes:
"Artículo 1°. Responsables del impuesto sobre las ventas en los servicios. De conformidad con la Ley 6ª de 1992, a partir del 1° de julio de 1992, sin perjuicio de la responsabilidad por los bienes gravados, son responsables del impuesto sobre las ventas, independientemente de su calidad o naturaleza jurídica, quienes presten los servicios diferentes a los exceptuados en el artícuIo 476 del Estatuto Tributario y a los prestados por las entidades exceptuadas de la responsabilidad del impuesto por el artícuIo 443 - 1 del mismo estatuto.
En el caso de las personas naturales, son responsables por la prestación de servicios, quienes cumplan una de las siguientes condiciones:
1. Tener más de dos establecimientos de comercio, o
2. Haber obtenido ingresos netos provenientes de su actividad comercial en 1991 mayores a veintitrés millones setecientos mil pesos ($23.700.000),
3. Haber poseído a 31 de diciembre del mismo año un patrimonio bruto fiscal mayor de sesenta y cinco millones novecientos mil pesos ($65.900.000), o
4. Si se tiene hasta dos establecimientos de comercio, cumplir alguna de las condiciones señaladas en los numerales 2 o 3.
Parágrafo 1°. Para los efectos de este artículo se entiende por ingresos netos provenientes de la actividad comercial, los que resultan de la prestación de servicios gravados conforme con la Ley 6° de 1992; y para los responsables no comerciantes, se entiende por establecimiento de comercio la oficina, local o sede donde se prestan los servicios gravados.
Parágrafo 2°. Para efectos de lo dispuesto en el numeral 2° de este artículo, cuando se inicien actividades dentro del respectivo año gravable, los ingresos netos que se tomarán de base, son los que resulten de dividir los ingresos netos recibidos durante el período, por el número de días a que correspondan y multiplicar la cifra así obtenida por 360".
"Artículo 3° Tarifa del impuesto sobre las ventas en los servicios. A partirdel 1° de julio de 1992 y hasta el 31 de diciembre del mismo año, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley 6° de 1992, en concordancia con el artículo 468 del Estatuto Tributario, la tarifa del impuesto sobre las ventas para los servicios será del doce por ciento (12%)". (Resalta la Sala).
2. Las demandas
Las demandas pretenden la nulidad de los artículos antes mencionados formulándoles cargos de inconstitucionalidad e ilegalidad, que se resumen así:
A. Normas que predican violadas, artículos 189 y 345 de la Constitución Nacional de 1991, y 19 de la Ley 6° de 1992.
B. Concepto de la violación.
Artículo 189. En opinión de los demandantes la violación del artículo 189 de la Constitución Nacional, resulta del hecho de que por medio del Decreto 1107 de 1992, el señor Presidente y su Ministro excedieron la potestad reglamentaria que les confiere la Constitución Nacional en el artículo citado, pues al pretender reglamentar la Ley 6° de 1992, expresaron reglas que solo podía dar el legislador, relacionadas con una vigencia del impuesto a las ventas no señalado por la ley.
Del artículo 345 de la Constitución Nacional. En cuanto al dar en virtud del reglamento una vigencia anticipada al IVA, se incurre en desconocimiento de la Constitución Nacional artículo 345 por cuanto el aumento en la tarifa del IVA que se recaude al ampliarse la base gravable de este impuesto no está incluido dentro del presupuesto de rentas del Estado para la vigencia fiscal de 1992, tal y como lo ordena la norma en mención.
Violación del artículo 19 de la Ley 6° de 1992. Porque en tanto que la ley dice que el impuesto a las ventas del artículo 19, rige desde el 1° de enero de 1993, las disposiciones acusadas, en abierta contradicción, dicen que tal impuesto rige desde el 1° de julio de 1992.
Para efectos de demostrar la violación de la voluntad del legislador por parte del Gobierno, hacen mención del proyecto de ley inicialmente presentado al Congreso por el Gobierno Nacional, que contenía en su artículo 23 equivalente al 19 del texto definitivo de la Ley 6° de 1 992, la frase "a partir del primer día del mes siguiente al de la vigencia de la presente ley, la tarifa general del impuesto sobre las ventas es del 18%...... es decir que el gobierno buscaba que el Congreso Nacional convirtiera en ley de la República este texto de aumento inmediato, situación que no se presento, pues como se deduce de la comparación de los textos, el Congreso suprimió la frase transcrita, ya que su intención era esperar hasta 1993 para que entrara en vigencia la nueva tarifa y la base gravable del impuesto al valor agregado, porque el Congreso estaba consciente de dos cosas: primero, que el artículo 345 de la Constitución Nacional le impedía aprobar un artículo de donde se generaran por vía del impuesto unos recursos que no estaban incluidos en el presupuesto de rentas de la Nación; segundo, que no era el momento político, ni económico, para decretar un alza en la tarifa del impuesto y la ampliación de la base gravable.
A renglón seguido invoca la jurisprudencia, que en relación con la potestad reglamentaria ha producido el Consejo de Estado, citando especialmente la proferida en marzo de 1987, en el proceso 1618. Consejero Ponente Joaquín Vanín Tello. Actor Alberto León Gómez Zuluaga.
3. Oposición de la administración.
Concurrió a la defensa de la legalidad de la norma acusada, la delegada del Ministerio de hacienda, para manifestar que hay ausencia de violación del artículo 19 de la ley 6° de 1992, porque los diversos elementos de la obligación tributaria en el impuesto sobre las ventas concebidos por la mencionada ley, fueron reglamentados separadamente por el Decreto 1107 de 1992, haciendo especial énfasis que el artículo 1° del decreto acusado, reglamentó los artículos 24 de la ley 6° de 1992, que adicionó el estatuto tributario con el 437 - 1, y el 25, en cuanto sustituyó el literal c) del artículo 437 del mismo estatuto. Y que el artículo 3° demandado, reglamento el artículo 468 del Estatuto Tributario, pero solo respecto del artículo 26 de la Ley 49 de 1990, vigente desde el 1° de enero de 1991, norma que quedó a su juicio tácitamente derogada como consecuencia de la entrada en vigencia de los artículos 24 y 26 de la Ley 6° de 1992, que comenzaron a regir desde el 30 de junio del mismo año y que en consecuencia, el IVA se aplicó a todos los servicios desde esa fecha, salvo los expresamente exceptuados en la ley.
Considera que el inciso 1° del artícuIo 468 del Estatuto Tributario contiene un texto con vigencia durante el segundo semestre de 1992, diferente no solo del texto original vigente desde el 1° de enero de 1991, sino también al que tendrá vigencia a partir del 1° de enero de 1993.
Concluye entonces, que la Ley 6° de 1992 sólo tiene efecto modificador de la tarifa general del impuesto a las ventas a partir del 1° de enero de 1993, cuando entrarán en vigencia las disposiciones del artículo 19 que la eleva al 14%.
Exposición que reitera en el resumen presentado con oportunidad del alegato de conclusión, para deducir que el artículo 25 de la Ley 6° de 1992, por no tener señalada una vigencia especial, se rige por la general del artículo 140 de la misma, o sea a partir del 30 de junio de 1992 y concretamente, para el caso del impuesto a las ventas el 1° de julio del mismo año, por lo que ninguno de los apartes de los artículos 1° y 3° demandados, viola el 19 de la Ley 6° de 1992.
EL MINISTERIO PUBLICO:
Representado en el proceso 4308 por el Procurador Sexto Delegado en lo Contencioso ante el Consejo de Estado, solicita sean anulados los incisos 1° de los artículos 1° y 3° del Decreto 1107 de 1992, en cuanto fijaron como fecha, a partir de la cual regía la tarifa general del 12% del impuesto a las ventas, el 1° de julio de 1992, cuando la ley en forma expresa señaló para el efecto el 1° de enero de 1993, pues revisada la ley 6° de 1992, se observa que en el capítulo III, artículo 19, se fijó la tarifa general del impuesto sobre las ventas en el 12% con las salvedades dispuestas en el mismo título. Y que dispuso, que se aplicaría la misma tarifa a los servicios con exclusión de los señalados en el artículo 476 del Estatuto Tributario y en el ultimo párrafo del artículo 19 citado, se indicó que regiría a partir del 1° de enero de 1993 mientras que el Decreto 1107 de 1992 que reglamenta parcialmente la Ley 6° de 1992 y el Estatuto Tributario, señaló en el artículo 1° que son responsables del impuesto sobre las ventas a partir del 1° de julio de 1992 los que presten los servicios diferentes a los exceptuados en el artícuIo 476 del Estatuto Tributario y a los prestados por las entidades exceptuadas de la responsabilidad del impuesto por el artículo 443 - 1 del mismo estatuto.
Que así mismo señala el reglamento en el artículo 3° inciso 1°, que la tarifa del impuesto fijada para los servicios entraría a regir a partir del 1° de julio del año 1992, por lo que de la confrontación de lo dispuesto en cuanto a vigencia se refiere, con el parágrafo 5° del artículo 19 de la Ley 6° de 1992, se concluye sin lugar a dudas que el Gobierno Nacional, en efecto violó ostensiblemente el articulo 189 numeral 11 de la Constitución Nacional.
CONSIDERACIONES DE LA SALA:
Mediante la Ley 6° de 1992, expedida por el Congreso de la República el 30 de junio del mismo año, se introdujeron reformas al sistema impositivo colombiano y entre ellas el régimen del impuesto sobre las ventas entonces vigente.
Fue así como el Capítulo III de la mencionada ley en su artículo 19, modificó el Estatuto Tributario y unificó la tarifa del impuesto sobre las ventas para bienes y servicios, y estableció la sujeción al gravamen de todos los servicios, con excepción de los expresamente excluidos por el artículo 476.
Es especialmente importante en este artículo su parágrafo 5°, cuando al señalar la fecha de aplicación de la norma, expresamente dice: "El presente artículo rige a partir del 1° de enero de 1993".
El 2 de julio de 1992, el Presidente de la República expidió el Decreto 1107 por el cual se reglamentó parcialmente la Ley 6° de 1992, y en el que expresamente invoca "el uso de sus facultades constitucionales y Legales, y en especial por las conferidas en el numeral 11 del artículo 189 de la Carta Política y de conformidad con lo dispuesto en el capítulo III del título I de la Ley 6° de 1992 y en el libro IIl, del Estatuto Tributario".
El decreto, con los fines mencionados estableció en su artículo 1°:
"Responsables del impuesto sobre las ventas en los servicios. De conformidad con la Ley 6° de 1992, a partir del 1° de julio de 1992, sin perjuicio de la responsabilidad por los bienes gravados son responsables del impuesto sobre las ventas, independientemente de su calidad o naturaleza jurídica, quienes presten los servicios diferentes a los exceptuados en el artícuIo 476 del Estatuto Tributario...... (Resalta la Sala).
Es decir, que a partir de esta fecha y en contravención con la norma superior, anticipó la aplicación de la Ley 6° de 1992, a partir del 1° de julio del mismo año para aquellos servicios gravados por la nueva ley, haciendo responsables del tributo a quienes los presten desde esta fecha, cuando expresamente el artículo 1° parágrafo 5°, de la ley había señalado su aplicación a partir del 1° de enero de 1993, con relación a todos los aspectos regulados por el artículo 19.
De la confrontación de las disposiciones en estudio surge la violación por parte del artículo 1° inciso 1° del Decreto 1107 de 1992, de la norma superior que dijo reglamentar, tal como lo precisó la Sala en el auto del 4 de septiembre de 1992 (Expediente 4308), razón por la cual debe retirarse del ordenamiento jurídico.
Así mismo observa la Sala que el artículo 3° inciso 1°, también demandado, que dispone:
"Tarifa del impuesto sobre las ventas en los servicios. A partir del 1° dejulio de 1992, y hasta el 31 de diciembre del mismo año, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley 6° de 1992, en concordancia con el artículo 468 del Estatuto Tributario, la tarifa del impuesto sobre las ventas para los servicios será del doce por ciento (12%)"(resalta la Sala), anticipa la aplicación de la ley dentro de un lapso no establecido por el legislador, que expresamente previó en el parágrafo 5° del artículo 19, que todos los asuntos comprendidos en tal ordenamiento: tarifa general, tarifas diferenciales, servicios gravados. Impuestos descontables, IVA social, transferencias a municipios, solo regirían a partir del 1° de enero de 1993, y no antes.
No es admisible pretender que este, el inciso 1° del artículo 3°, no contraviene el artículo 19 de la ley por estar reglamentando al artícuIo 25, porque este último artículo comprende tanto los servicios gravados por la nueva ley como los que ya lo estaban sin que pueda el reglamento con relación a los nuevos hechos generadores del impuesto y nuevos responsables, anticipar la aplicación de la ley en el tiempo, ni incrementar la tarifa de aquellos que tenían una inferior y que solo en virtud del artículo 19 de la Ley 6° de 1992 quedó unificada.
No son tampoco de recibo para la Sala, los argumentos que la parte demandada expone en sus alegaciones y parten del supuesto no demostrado, de que como el Decreto 1107 de 1992 no es reglamentario del artículo 19 de la Ley 6° de 1991 no podía, en su condición de estatuto legal de categoría inferior, infringirle agravio al referido artículo de la ley. En efecto, en el control de legalidad para que proceda la declaratoria de nulidad de una norma de inferior categoría contenida en un acto administrativo de carácter reglamentario, como el que ahora se juzga, basta que se demuestre que la disposición de inferior categoría agravia a otra de un estatuto superior, sin importar que esta última sea la que fue objeto de reglamentación. Ello como una consecuencia de la unidad del orden jurídico y de la jerarquización normativa que lo caracteriza, que impone la sujeción total y completa del ordenamiento inferior al de superior nivel invocado en la demanda. La violación que genera la nulidad invocada puede, entonces, deducirse por la comparación entre la norma inferior acusada y otra superior perteneciente o no a la misma materia que es objeto de desarrollo o de ejecución por el acto administrativo. En el caso examinado la Sala, en desarrollo de esta consideración, estima que una norma inferior, la del decreto reglamentario, contraría lo dispuesto por una norma superior, la contenida en el parágrafo 5° del artículo 19 de la Ley 6° de 1992, sin atender a otras consideraciones que no se requieren distintas a las de precisar la naturaleza jurídica de los dos actos confrontados y su posición jerárquica respectiva dentro del ordenamiento jurídico para establecer la subordinación de la una con respecto a la otra. No es necesario, como insiste en señalarlo la señora apoderada del Ministerio de Hacienda, determinar qué artículos de la Ley 6° de 1992, específicamente quiso reglamentar el decreto acusado, ya que para decretar la nulidad de la norma acusada es suficiente que ella viole la que, contenida en un estatuto superior, se invoca como vulnerada.
Tampoco es de recibo para la Sala el argumento de la demandada acerca de que la reglamentación está referida al artículo 25 de la Ley 6° de 1992, y no al artículo 19 de la misma, que se predice violado en la demanda, habida cuenta de que entre las cosas que regula este último está la materia de "tarifas" del impuesto a las ventas para los servicios, tema del cual se ocupan igualmente los apartes del Decreto acusado. Así mismo, es de destacar que el artículo 25 de la Ley 6°, al ser incorporado en el artículo 476 del Estatuto Tributario, queda limitado en su contenido a la consagración de los servicios que se exceptúan del impuesto, siendo de destacar que en la redacción modificada, tal disposición tenía por finalidad señalar los servicios que eran objeto del gravamen y sus tarifas.
De otra Parte, estima la Sala que en el expediente existen abundantes elementos probatorios, tales como los proyectos del Gobierno, las ponencias e informes de las comisiones y los debates de las plenarias de las Cámaras algunos en cinta magnetofónica),mediante los cuales con toda seguridad se puede deducir la intención del legislador sobre este particular, que indudablemente fue la de que los diversos aspectos nuevos o modificatorios atinentes al IVA sobre los servicios rigieran a partir del 1° de enero de 1993.
No cabe duda entonces que el Presidente de la República al disponer en el reglamento, en los apartes de los artículos acusados 1° inciso 1°, y 3° inciso 1° ,cosa distinta a la señalada por el legislador, no solo transgredió la norma superior que pretendió reglamentar, sino que se arrogó atribuciones que de acuerdo con el ordenamiento positivo colombiano solo corresponden al legislador (Constitución Nacional, artículo 150), y por lo tanto deben ser anulados en lo pertinente, con miras al restablecimiento del orden jurídico y al perfecto equilibrio en el ejercicio de sus atribuciones por las Ramas del Poder Público.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, - Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
FALLA:
1. Decláranse nulas las expresiones "a partir del 1° de julio de 1992" contenidas en los artículos 12 y 32 del Decreto Reglamentario 1107 de 1992.
2. Reconócese a la doctora Nora Inés Matiz Santos como apoderada de la entidad demandada, a términos del poder que obra a folio 34 del cuaderno principal.
Afectaciones realizadas: [Mostrar]
Cópiese, notifíquese, comuníquese y archívese el expediente. Cúmplase.
Esta providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.
Carmelo Martínez Conn. Presidente de la Sala. Guillermo Chahín Lizcano, Jaime Abella Zárate, Consuelo Sarria Olcos.
Jorge Torrado Torrado, Secretario.